淺析種子企業相關稅收優惠政策

章潔溶

摘 要：隨著全球化進程加快、生物技術發展和改革開放的不斷深入，農作物種業發展面臨新的挑戰。為加快我國現代農作物種業的發展，國家制定了一系列種子研發、生產、銷售環節的稅收減免政策，但是種子企業在實際生產經營過程中，享受減免優惠是具有一定條件的，種子企業還需關注是否滿足相關細則的要求，以免產生一定的稅務風險。本文淺析種子企業在生產經營過程中可以享受的稅收優惠政策及具體條件。

關鍵詞：種子企業；稅收優惠；公司+農戶

改革開放特別是進入新世紀以來，中國農作物品種選育水平顯著提升，推廣了超級雜交水稻、緊湊型玉米、優質小麥、轉基因抗蟲棉、雙低油菜等突破性優良品種；良種供應能力顯著提高，雜交玉米和雜交水稻全部實現商品化供種，主要農作物種子實行精選包裝和標牌銷售；種子企業實力明顯增強，培育了一批“育繁推一體化”種子企業，市場集中度逐步提高；種子管理體制改革穩步推進，全面實行政企分開，市場監管得到加強。良種的培育和應用，對提高農業綜合生產能力、保障農產品有效供給和促進農民增收作出了重要貢獻。

然而，隨著全球化進程加快、生物技術發展和改革開放的不斷深入，農作物種業發展面臨新的挑戰。針對這一形勢，國務院要求推進體制改革和機制創新，完善法律法規，整合農作物種業資源，加大政策扶持，增加農作物種業投入，強化市場監管，快速提升農作物種業科技創新能力、企業競爭能力、供種保障能力和市場監管能力，構建以產業為主導、企業為主體、基地為依托、產學研相結合、“育繁推一體化”的現代農作物種業體系，全面提升農作物種業發展水平。為配合現代農業的發展，扶持種子企業做大做強，國家稅務總局推出了一系列增值稅、所得稅減免優惠辦法。具體分析如下：

一、增值稅優惠政策及享受條件

增值稅是以商品或應稅勞務在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。既然是流轉稅，在種子生產、銷售的各環節就都會涉及到該稅種，只有在各環節都滿足優惠條件的情況下，公司銷售增值部分才可以享受增值稅減免優惠。

（一）生產環節。《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十五條規定：農業生產者銷售的自產農產品免征增值稅，其中涉及到“農業生產者”、“自產”、“農產品”的概念。于是2009年1月1日實施的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》財政部第50號令第三十五條中明確，“農業生產者”包括從事農業生產的單位和個人；“農產品”是指初級農產品，而“自產”是指直接從事農業的種植、收割、飼養、捕撈等；自產自銷是自己生產，并且用于自己銷售的一種行為，而對于通過收購、生產并加工出售的農業產品，則不在免稅的行列。

由此看來，對于種子企業而言，只有自行組織員工或雇傭農戶在流轉土地上進行種子繁殖，才可以享受增值稅減免。然而，在大多數的種子生產企業，受限于人力、資源、風險、管理成本等各方面的因素，企業一般并不直接從事種植活動，而是委托專業的制種公司或個人進行制種，通過簽訂委托制種協議勞務外包的方式，一方面提供親本種子給制種商，一方面收購對方生產的合格種子。

為了進一步明確制種行業增值稅稅收優惠條件，國家稅務總局公告2010年第17號文《關于制種行業有關增值稅問題公告》中規定：“制種企業在下列生產經營模式下生產銷售種子，屬于農業生產者銷售自產農業產品，應根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》有關規定免征增值稅。一、制種企業利用自有土地或承租土地，雇傭農戶或雇工進行種子繁育，再經烘干、脫粒、風篩等深加工后銷售種子。二、制種企業提供親本種子委托農戶繁育并從農戶手中收回，再經烘干、脫粒、風篩等深加工后銷售種子。本公告自2010年12月1日起施行”。

綜合上述條例及公告的內容，種子生產及銷售企業要享受免征增值稅，必須在生產環節滿足兩種條件之一：一是自產；二是“公司+農戶”生產模式。若是委托制種公司進行制種，則不能免稅，而受委托的制種公司可以享受免稅優惠。

（二）銷售環節。某些種子企業或者種子經營者，受限于種子品種所有權等問題，不具備生產條件，不從事生產僅從事銷售活動，也可以享受免征增值稅優惠。具體依據是財稅[2001]

113號《財政部 國家稅務總局關于若干農業生產資料減免增值稅政策的通知》規定，“批發和零售的種子、種苗、化肥、農藥、農機”免征增值稅。

（三）其他方面增值稅優惠。《財政部 國家稅務總局關于簡并增值稅征收率政策的通知》（財稅[2014]57號）對于出售舊固定資產的，“按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅”調整為“按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”。

二、所得稅優惠政策及享受條件

國務院令第512號《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十六條規定，從事農、林、牧、漁業項目的所得，可以免征、減征企業所得稅。其中免征范圍包括：蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；農作物新品種的選育等。

國稅總局公告2011年第48號《關于實施農林牧漁業項目企業所得稅優惠問題的公告》又對農林牧漁業項目的具體內容進行了明確。公告中指出，“企業從事農作物新品種選育的免稅所得，是指企業對農作物進行品種和育種材料選育形成的成果，以及由這些成果形成的種子（苗）等繁殖材料的生產、初加工、銷售一體化取得的所得” 。即對取得了省級以上主管部分核發的《農作物品種審定證書》的種子進行生產種植才符合以上規定。

其中第九條規定，企業委托其他企業或個人從事實施條例第八十六條規定農、林、牧、漁業項目取得的所得，可享受相應的稅收優惠政策。企業受托從事實施條例第八十六條規定農、林、牧、漁業項目取得的收入，比照委托方享受相應的稅收優惠政策。這里所指的受托方可以是個人也可以是公司。與增值稅減免政策不同，企業所得稅優惠范圍里，生產方式不受限制，自產、委托公司生產、委托個人（農戶）生產均可以享受優惠，并且委托方與受托方同時可以享受優惠。

針對生產經營模式的問題，2010年9月國家稅務總局再次發放了《關于“公司+農戶”經營模式企業所得稅優惠問題的通知》。目前，一些企業采取“公司+農戶”經營模式從事牲畜、家禽的飼養的，即公司與農戶簽訂委托養殖合同，向農戶提供畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等（所有權〈產權〉仍屬于公司），農戶將畜禽養大成為成品后交付公司回收。鑒于采取“公司+農戶”經營模式的企業，雖不直接從事畜禽的養殖，但系委托農戶飼養，并承擔諸如市場、管理、采購、銷售等經營職責及絕大部分經營管理風險，公司和農戶是勞務外包關系。為此，對此類以“公司+農戶”經營模式從事農、林、牧、漁業項目生產的企業，可以按照《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十六條的有關規定，享受減免企業所得稅優惠政策。

需要特別關注的是，以上情況是指進行生產及銷售而產生的經營所得，但如果是直接購買種子進行銷售的貿易活動，是不能享受減免優惠的。公告第十條規定，“企業購買農產品后直接進行銷售的貿易活動產生的所得，不能享受農、林、牧、漁業項目的稅收優惠政策。”種子企業若是代銷其他公司的品種，或是種子生產企業的下游經銷商進行的純粹貿易活動，均不能減免企業所得稅。

另外，經國務院批準，國務院辦公廳發布了《全國現代農作物種業發展規劃（2012-2020）》。規劃中提出：為強化政策支持，符合條件的“育繁推一體化”種子企業的種子生產、經營所得，免征企業所得稅。經認定的高新技術種子企業享受有關稅收優惠政策。對種子企業兼并重組涉及的資產評估增值、債務重組收益和土地房屋權屬轉移等，按照國家有關規定給予稅收優惠。將種子精選加工、烘干、包裝、播種和收獲等制種機械納入農機具購置補貼范圍。

三、不同業務不同政策，應分別核算

企業同時從事適用不同稅收政策規定項目的，應分別核算，單獨計算優惠項目的計稅依據及優惠數額。例如：自產銷售收入、“公司+農戶”經營模式的銷售收入、轉商收入等需要分開核算，分別計算增值稅；生產種子的銷售所得與外購種子的銷售所得需要分開核算，分別計算企業所得稅。

分別核算不清的，可由主管稅務機關按照比例分攤法或其他合理方法進行核定。所謂分攤比例法，是根據納稅人的應納稅收入總額占全部收入的比重作為分攤比例，分攤其全部支出中應當由納稅收入分攤的部分，并據以計算準予扣除支出項目的金額，經納稅調整后，確定應納稅所得額和計算應繳所得稅。

從以上一系列的優惠辦法可以看出，國家政策是積極扶持基礎農業，希望建立新型農作物種業科技創新體系，構建以企業為主體的商業化育種體系，做大做強種子企業，推動種子企業建立現代企業制度，加強企業文化和品牌建設，強化企業自律，積極承擔社會責任。

結語：種子企業在現代農業的驅動下，在各項稅收優惠政策利好的情況下，應集中資源做好育繁推一體化工作，財務人員也應及時關注各項稅收新政，理解透徹，并落實到實際的生產經營過程中，對于特殊環節的規定，應與稅務法規的要求保持一致，以免產生一定的稅務風險。

參考文獻：

[1] 中華人民共和國增值稅暫行條例.國務院令第538號

[2] 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則.財政部令第50號

[3] 關于制種行業有關增值稅問題公告.國家稅務總局公告2010年第17號