內蒙古上市公司內部控制自我評價報告披露研究

張寧

（赤峰學院 經濟與管理學院，內蒙古 赤峰 024000）

內蒙古上市公司內部控制自我評價報告披露研究

張寧

（赤峰學院 經濟與管理學院，內蒙古 赤峰 024000）

本文對2011--2014年內蒙古上市公司對外公布中的內部控制問題進行系統的實證分析，發現隨著我國政府及監管部門發布內控法規，上市公司披露內部控制自我評價報告的數量呈現遞增趨勢，這表明上市公司對待此問題的態度逐漸發生了變化，但是重視的程度仍有待于提高.通過對相關內部控制自我評價報告的研究，結論為報告尚未達到向投資者傳遞新的有價值信息的目的.因此，建議政府及監管部門除強制上市公司披露內部控制自我評價報告、聘請審計師對其進行鑒證外，應在企業設計及執行內部控制的過程中給予積極指導，以確保具體操作實施的針對性.

內蒙古；上市公司；內部控制系統；自我評價體系

1 引言

在SOA法案404條款出臺前，一般只有在審計報表時會對企業的內部控制進行測試并確定下一步的審計程序與方法，目的是控制審計風險.SOA法案出臺后，所有在美國資本市場上市的企業除了必須履行傳統的美國證券市場監管法案所規定的義務外，還必須履行一系列由薩班斯法案新規定的義務.SOA法案404條款還明確表明COSO內部控制框架可以作為評估企業內部控制的標準.

就實際來說，內部控制一向被認為是企業自身的事，也只有企業自身意識到其中的迫切性和重要性，才能使這項工作踏實落地，而不是流于形式，做表面文章.宏觀調控部門在內部控制建設方面所做的工作是否有作用？怎樣才能外內結合地使內部控制得以有效實施？本文通過對2011—2014年度內蒙古上市公司企業內部控制自我評價報告的披露情況進行統計分析，研究這些上市公司內部控制自我評價報告的內容，在些基礎上提出在準備及以后實施內部控制基本規范時應該注意的問題.

2 我國企業內部控制自我評價報告的相關規定與研究

2.1 文獻綜述

在2011年之前，因為很少有企業自愿披露其內部控制自我評價報告，針對內部控制自我評價報告的研究非常少.關于內部控制自我評價的文獻主要集中兩個方面：介紹內部控制自我評價的思路及方法（林朝華、唐予華，2003；王立勇，2004）.

2011年以后，隨著相關政策法規出臺，很多上市公司開始對內部控制自我評價報告進行對外公開，部分學者對這樣的公司內部控制自我評價情況進行描述性統計分析.如楊有紅和汪薇（2011）通過描述性統計對2010年滬市年報內部控制信息對外公開程度的真實性進行系統性的解析，認為內部控制信息披露的真實性未得到具體執行、信息披露的自發性呈現強迫狀態、而非自愿.而且相關中介機構的評價標準也是眾說紛紜，沒有形成這一行業的統一標準.楊有紅和陳凌云（2012）對2009年滬市公司披露內部控制自我評估報告的情況進行統計，發現2012年自愿披露內部控制自我評價報告的上市公司比2011年有所增加，但上市公司主動披露自身內部運營情況報告的積極性還有待提高.

3 內蒙古上市公司內部控制自我評價披露研究

3.1 內蒙古上市公司內部控制自我評價披露現狀

2012年披露內部控制自我評價報告的公司有：富龍熱電（000426）、時代科技（000611）、ST平能（000780）和遠興能源（000683）和包鋼股份（600010）等5家公司.2013年在2012年的基礎上增加了露天煤業（002128），但是包鋼股份（600010）沒有披露董事會對公司內部控制的自我評估報告.2014年在2013年基礎上增加了北方股份（600262）和金宇集團（600201）兩家.統計情況見表1.

通過表1，我們可以發現內蒙古上市公司內部控制自我評價披露的數量2011年只有兩家公司披露其內部控制自我評價報告.但隨著相關法規的發布，自2012年現實情況開始有所好轉.這意味著，內蒙古上市公司中對外公開其內部運作情況的的上市公司在增加，但是，增加的幅度較小.除了包鋼股份未繼續進行披露外，其它5家公司持續進行披露內部控制的自我評價意見.

表1 內蒙古上市公司內部控制自我評價報告披露狀況統計

同時，我們也發現有些公司不僅披露了內部控制自我評價報告，還聘請會計事務所對其內部控制自我評價進行審計.具體情況是：2013年聘請事務所對內部控制出具審核意見的公司只有一家，即當年在深圳中小板上市的露天煤業 （002128）.2014年在2013年的基礎上增加了北方股份（600262）和金宇集團（600201）兩家公司.統計情況如下：

表2 內蒙古上市公司內部控制自我評價報告審計狀況

結合我國的相關規定及表1、表2信息，說明盡管2002年起國家就有相關的規定，要求披露與內部控制相關的信息，但直到2006年上交所、深交所做強制性規定以后，才開始有公司執行規定.而對報告進行審計至今為止并沒有強制性的要求，但聘請審計的公司也在呈現遞增的趨勢.究其原因是對自己公開的資料的可信性和真實性并沒有把握，需要審計進一步確認、提高把握.也有人認為是這些上市公司內控質量好，有動力通過披露其內部控制鑒證報告向市場傳遞其優質的信號（林斌、饒靜，2009）.通過上述分析，我們也發現我國推動企業注重內部控制建設的主要力量來自政府及監管部門，企業內生性的并沒有真正顯現出來.

3.3 自我評價報告的內部控制內容分析

內部控制作為一種機制，對其發揮得作用應該是監督和互相制約的.其建立應與企業自身狀況相符.因此，我們認為每個企業對內部控制實施狀況進行自身評價時應緊密結合自身面臨的內外部環境.但是，看一看歷年的上市公司所對外披露的自我評價報告中可以發現，雷同性極強，甚至完全不同行業的自我評價報告的重復性也是驚人的.具體統計情況如表3.

表3 同一公司不同年度內控自我評價內容差異狀況

2014年上市公司內部控制自我評價報告同2013年相比，只有時代科技一家公司內部控制自我評價報告內容變化大.2012年該公司采用簡單的總體評價，認為現行的公司內部控制制度符合國家有關法規和監管部門的要求，同時也符合公司戰略規劃、經營特點，得到了有效執行.2013年、2014年依據《企業內部控制基本規范》，分別就內部控制目標、內部控制要素進行專門披露了自我評價報告. 2014年上市公司內部控制自我評價報告內容也僅有ST平能一家公司在對內部控制的風險評估要素進行分析時存在差異.ST平能之所以重視內控的自我評價和審計，原因有待于進一步研究.

不僅同一公司不同年度內部控制自我評價報告內容基本相同，而且不同公司的內部控制自我評價報告也無太大差異.其評價內容大致可以劃分兩類：一是公司建立了適合自身的內部控制體系，并得到了很好的實施.如甲、乙兩個公司的內部控制自我評價，甲公司：通過不斷的建立、補充和完善及公司治理專項活動的整改、提高，本公司的內部控制制度設計比較系統、細致、針對性強；在一定程度上保證實施的可操作性，具有前瞻性和國際性的視野，對于公司后續的可持續發展和穩定經營，都具有舉足輕重的現實意義和未來意義；隨著公司的發展，公司將進一步根據公司的情況和監管機構的要求，繼續完善公司的內部制度，確實落實制度的執行情況，以對公司的健康運行發揮促進、監督、制約的積極作用，并切實保護相關利益人的權益.乙公司：公司的內部控制環境有利于建立良好的內部控制制度，公司已建立的各項內部控制制度符合我國有關法規和證券監督管理部門的要求，已構建的內部控制結構和設立的內部控制政策和程序是有效的，能夠對編制真實公允的會計報表提供合理的保證，能夠對公司各項業務的健康運行及公司經營風險的控制提供保證.隨著公司未來經營發展的需要，公司將按照《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》的要求，進一步完善公司內部控制制度，使之始終適應公司發展的需要和國家有關法律法規的要求.通過閱讀甲乙兩公司的內部控制自我評價報告，我們并無發現實質性差異，都是對內控進行了簡要評價，最后肯定了自身的內部控制制度.二是按內部控制基本要素進行羅列，所列的信息過于通用化，幾乎可以從教科書上找到，無法從報告中了解到具體某公司發展的有價值信息.

通過對企業內部控制自我評價內容進行分析，我們沒有發現其能給投資者帶來額外的信息，上市公司只是披露了其遵循政府及監管部門的要求、遵守了政策法規.無論業績好的公司抑或業績差的公司，其內部控制自我評價內容相差無幾，我們無法通過內部控制自我評價內容辨別兩家公司運營的好壞，也無法獲得其比未披露內部控制自我評價公司的更多有價值的信息.然而，這一結論與一些實證結果相反，如楊有紅等對披露自我評價報告與未披露自我評價報告的公司的會計差錯更正、審計意見和受證監會處罰情況進行對比，發現兩類公司無論是在財務報告的可靠性或是合規性上均有顯著不同，披露自我評價報告的公司其內部控制有效性更強.我們認為盡管實證結果發現披露自我評價報告的上市公司內部控制有效性更強，但這不能表明公司所對外發布的相關信息能夠指引相關的投資人依據此類信息作出合理，正確的抉擇，并從中受益，兩者之間沒有必然的相關性.導致這一結果的原因有可能是上市公司披露內部控制自我評價報告的這一行為傳遞了其具備更強的內部控制有效性，而非其披露的內容.因此，我們認為未來的研究應該關注所對外披露內容的真實性和實效性，而不簡簡單單只關注于重復性，差異性等表面文章.

4 改善內部控制自我評價公開的建議與對策

在政府及監管部門的鼓勵和推動下，2011—2014年內蒙古上市公司自愿披露內部控制自我評價報告的數量逐年遞增，這是一個令人興奮的消息.財政部2008年6月28日發布的《內部控制基本規范》，對規范企業內部運作規范、加強領導與員工的親密關系和促進企業持久健康發展將起到積極的作用.但是，如果僅依靠公司自身的改進和提高，而沒有外力的干預和制約，恐怕并不能真正保證其真正重視內部控制建設，從搜集的上市公司內部控制自我評價報告來看，全是對自身內部控制體系建設的肯定，這顯然與實際情況是不符的.我們應借鑒美國《薩班斯-奧克斯利法案》的302和404條款規定，公司首席執行官、首席財務官或類似職務者必須書面聲明對內控設計和執行的有效性負責，并要求隨定期報告一同對外披露管理層對財務報告內部控制的評價報告.即強制上市公司對其內部控制進行主動披露，同時邀請相關中介機構的負責人進行審計，這樣才有可能促進上市公司加強內部控制的建設，保證內部控制的有效性，向中小投資者披露有價值的信息.

〔1〕財政部，等.企業內部控制基本規范.2008.

〔2〕楊有紅，汪微.2006年滬市上市公司內部控制信息披露研究.會計研究，2008（3）：35-42.

〔3〕袁敏.上市公司內部控制審計：問題與改進——來自2007年年報的證據.審計研究，2008（5）：90-96.

〔4〕楊有紅，陳凌云.2007年滬市上市公司內部控制自我評價研究——數據分析與政策建議.會計研究，2009（6）：58-64.

〔5〕張龍平，陳作習，宋浩.美國內部控制審計的制度變遷及其啟示.會計研究，2009（2）：75-80.

〔6〕毛新述，楊有紅.內部控制與風險管理——中國會計學會2009內部控制專題學術研討會綜述.會計研究，2009（5）：93-95.

F275.2

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1673-260X（2015）05-0100-03