房地產開發企業收入確認時點的探索

（十四冶建設集團云南房地產開發經營有限公司 云南昆明650032）

房地產業在國民經濟中處于非常重要的位置，處于房地產產業鏈上相關的行業達上百個，房地產業的興衰對國民經濟影響是顯而易見的。在近幾年，房地產業經過了前些年的快速增長，市場已逐步趨于理性，行業暴利時代基本結束，房地產行業洗牌動作明顯。在這個時候，健全房地產開發企業的會計核算尤為重要，這對國民經濟的統計、房地產投資人都有極其重要的意義。

一、房地產開發企業營業收入的核算范圍

房地產開發企業的營業收入，是指房地產開發企業在開發經營過程中，由銷售開發產品、出租商品、提供勞務，以及其他多種經營活動所實現的收益，分為主營業務收入和其他業務收入。主營業務收入包括土地轉讓收入、商品房銷售收入、配套設施銷售收入、出租產品租金收入和代建工程結算收入等在開發經營過程中實現的各種收入。除了上述的主營業務以外的其他業務實現的收入，在“其他業務收入”科目核算，如商品房售后服務收入、材料銷售收入、固定資產出租收入和無形資產轉讓收入等。另外，房地產開發企業出售的周轉房，在舊城改造中回遷安置戶交納的拆遷面積內的安置房產權款和增加面積的房產款，也屬于房地產銷售收入核算的范圍。

二、對房地產開發企業收入確認的幾種理解

（一）企業會計準則。根據《企業會計準則第14號——收入》第四條規定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認收入。（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；（2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對售出的商品實施控制；（3）收入的金額能夠可靠的計量；（4）相關的經濟利益能夠流入企業；（5）相關已發生或將發生的成本能夠可靠計量。

針對上述收入確認原則，財政部的《準則指南》及《講解》進一步解釋：企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，是指與商品所有權有關的主要風險和報酬的同時轉移。與商品所有權有關的風險，是指商品可能發生減值或毀損等形成的損失；與商品所有權有關的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等產生的經濟利益。判斷企業是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，應當關注交易的實質，并結合所有權憑證的轉移進行判斷。如果與商品所有權有關的任何損失均不需要銷貨方承擔，與商品所有權有關的任何經濟利益也不歸銷貨方所有，就意味著商品所有權上的主要風險和報酬轉移給了購貨方。

（二）稅收法規。根據國家稅務總局《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發［2009］31 號）第 6 條規定：（1）采取一次性全額收款方式銷售開發產品的，應于實際收訖價款或取得索取價款憑據（權利）之日，確認收入的實現；（2）采取分期收款方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款和付款日確認收入的實現；（3）采取銀行按揭方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款確定收入額，其首付款于實際收到日確認收入，余額在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入實現；（4）采用委托方式銷售開發產品的于收到受托方已銷開發產品清單之日確認收入實現。

也就是說，稅法規定的計稅收入的確認，最重要的標準還是以收付實現制為基礎的收入確認。

（三）實務中一些做法。雖然上市公司執行的都是企業會計準則，但由于各公司對會計準則規定的收入確認時點的理解和解釋不同，而采取不同的收入確認時點，具體有以下代表企業：

1.萬科。銷售商品在將商品所有權上的重要風險和報酬轉移給買方，不再對該商品實施繼續管理權和實際控制權，與交易相關的經濟利益能夠流入企業，相關的收入和成本能夠可靠的計量時，確認營業收入的實現。房地產銷售在房產完工并驗收合格，簽訂了銷售合同，取得了買方按銷售合同約定交付房產的付款證明時（通常收到銷售合同金額20%或以上之定金或/及已確認余下房款的付款安排）確認銷售收入的實現。

2.濱江集團。房地產銷售收入在開發產品已經完工并驗收合格，簽訂了銷售合同并履行了合同規定的義務，即開發產品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；公司不再保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也不再對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠的計量；相關的經濟利益很可能流入；并且該項目已發生或將發生的成本能夠可靠的計量時，確認銷售收入的實現。

3.招商地產。當本集團已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方，既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售商品實施有效控制，收入的金額能夠可靠的計量，相關的經濟利益很可能流入企業，相關的已發生或將發生的成本能夠可靠的計量時，確認商品銷售收入的實現。對于房地產開發產品銷售收入，系在商品房竣工并驗收合格，并辦理了移交手續時確認銷售收入的實現。

4.泛海建設。房地產銷售收入的確認原則：在房產主體完工并驗收合格，簽訂了銷售合同，收取首期款項并已辦理銀行按揭手續或分期收取的款項超過50%以上時確認銷售收入的實現。

上述代表性企業的收入確認，在時點上可歸納為兩類：一是在商品房完工并驗收合格時確認收入，比如萬科、金地集團。二是在商品房實際交付時確認收入，比如招商地產。

三、房地產企業收入確認的一些建議

雖然企業會計準則對房地產企業的收入做了框架性的規定，但由于各企業理解的不同，造成一些收入確認口徑不一致，致使收入提前或滯后確認，給國家的經濟統計工作以及金融機構的判斷造成一定的影響。 下面就會計準則規定的五條標準并結合房地產項目開發銷售過程的幾個時間節點來進行分析。

（一）預售環節時點。雖然商品房銷售合同已經簽訂，收入金額已經能夠可靠計量，經濟利益已經流入企業，但房屋仍處于建設階段，商品房還不具備成為商品的條件，成本還不能進行可靠計量。但國家出于對房地產企業的管控，根據國稅發［2009］31號文第六條規定，企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現。所以該環節應作為稅收完稅收入的確認環節，但不適合作為財務會計收入確認的環節。

（二）竣工驗收時點。房屋已經建造完成并通過驗收，但該房屋實質仍處于房地產企業的控制之下，房屋沒有完全交付，房屋發生損毀的風險并沒有轉移給購房者，同時購房者還保留因房屋質量或合同不符等原因而退房的權利，該環節不應作為收入確認的環節。

（三）房屋交付時點。商品房已經被購房者認可并接收，合同已經履行完畢。該環節應作為收入確認的環節。

（四）產權過戶時點。通過辦理權證，所有權真正發生轉移，但商品房所有權相關的主要風險與報酬在交付時點已轉移。該環節作為收入確認具有一定的滯后性。

通過以上分析，房地產開發企業在商品房交付時點來確認開發經營收入是最恰當的。

由于房地產業投資大、回報周期長，在現今市場背景下，如果給予房地產太多的會計利潤操縱權，可能會影響到國家經濟的決策、金融機構的判斷、投資人的決定等。本文結合企業會計準則等法規做了一些淺顯分析，希望與同行探討。