排放稅國際經驗及對我國的啟示*

楊 喆 吳 健（中國人民大學環境學院　北京　100872）

排放稅國際經驗及對我國的啟示*

楊 喆 吳 健［1］（中國人民大學環境學院北京100872）

內容提要：排放稅是促進污染物減排的重要經濟手段。本文以瑞典氮氧化物（NOx）費、丹麥二氧化硫（SO2）稅和日本硫氧化物（SOx）稅等具有代表性的排放稅為例，分析其稅制要素和征管制度的設計特征，以期對我國環境稅費改革予以啟示。

環境稅 排放稅 稅收設計 征管

2015年6月10日，國務院法制辦公布了由財政部、國家稅務總局、環境保護部共同起草的《中華人民共和國環境保護稅法（征求意見稿）》（簡稱《征求意見稿》）及說明全文，標志著環境稅作為一項獨立稅種的立法進程正式進入公眾視野。

環境稅有廣義和狹義之分。廣義的環境稅指為實現特定的環境保護目標，籌集環境保護資金而征收的與環境污染、自然資源利用和保護有關的各稅種、稅目以及其他稅種中有關環境保護的特別措施①蘇明， 許文. 中國環境稅改革問題研究［J］.財政研究， 2011， （2）.。狹義的環境稅僅指排放稅，根據歐盟統計局的定義，指針對某種在使用時會對環境造成特定負面影響的物質的單位使用量所征收的稅費。根據《征求意見稿》第二條“直接向環境排放應稅污染物的企業事業單位和其他生產經營者為環境保護稅的納稅人，應當依照本法規定繳納環境保護稅”的內容，可見我國即將出臺的環境稅應屬于狹義的環境稅，即對污染排放行為課稅。那么，排放稅應如何設計？國外排放稅的制度設計有哪些特征？對我國環境稅征收有何啟示？本文著重探討了這些問題。

一、排放稅的設計思路

對污染直接征稅通常被認為是治理污染最有效的工具，競爭市場條件下的庇古稅原理是其經典的理論依據。庇古認為，可以通過征稅來彌補私人邊際成本同社會邊際成本之間的偏差，從而使外部成本內部化，以消除外部成本帶來的效率損失。庇古稅理論為征收排放稅提供了稅率測算依據，即理論上排放稅稅率應等于最優產出時的污染造成的邊際外部成本。理想狀態下的庇古稅具有較高的經濟效率，包括“靜態效率”（即實現既定環境目標時總成本最小化）和“動態效率”（即為減少污染的技術創新提供持續的激勵）。

盡管如此，排放稅在執行過程中仍然面臨一些困難。實際排放量，特別是移動污染源的排放量，往往難以準確測量，而且直接對污染征稅給政府增加了很大壓力。針對這些實踐問題，已有研究主要集中在兩方面：一是研究最優懲罰與最優監測問題，以改進稅收設計，即設計合理的信息報告、激勵與懲罰機制，激勵污染者遵守排放稅制度，并實現社會總成本最小化；二是考慮產品稅或者產品稅與其他手段相結合等間接方法，以取得監測費用和減排效率的替代與平衡。近年來這兩方面均已成為排放稅政策實踐的重點領域，并催生了許多稅收及征管方案出臺。

二、國外排放稅制度

多數發達國家在推動環境稅費改革時，大量傳統污染物控制的任務已經完成，或者已經建立起有效的控制措施，因此，排放稅的使用范圍相對較小。根據經濟合作與發展組織（OECD）環保稅收數據庫①http：//www2.oecd.org/ecoinst/queries/.統計的情況，截至2012年底，在所統計的47個國家中（涉及33個OECD國家和14個非OECD國家），對廢氣排放征稅的有27個，對廢水排放征稅的有34個，對固體廢棄物征稅的有31個，對噪音征稅的有14個，對二氧化碳排放征稅的有9個。本文主要選取在稅制設計和征管實施上有代表性的瑞典氮氧化物（NOX）費、丹麥二氧化硫（SO2）稅和日本硫氧化物（SOX）稅為例，分析其排放稅制度的特點。

（一）瑞典NOX費②Swedish Environmental Protection Agency. The Swedish Charge on Nitrogen Oxides-Cost-Effective Emission Reduction ［R］. Information Facts. March 2006.

瑞典是世界上最早開征環境稅的國家。其污染排放稅費主要包括對硫排放征收的硫稅，對NOX排放征收的NOX費，對廢水排放征收的污水處理費和水污染費，對飛機起降征收的噪音稅和排放費等，并于1991年引入碳稅。

1. NOX費的發展。20世紀80年代，環境酸化是瑞典的主要環境問題。1985年，瑞典議會通過決議，要求到1995年NOX排放量將在1980年的水平上削減30%。1990年，瑞典制定了《氮氧化物法案》（The NOXAct），1992年開征NOx費，對通過燃料燃燒進行能源生產的企業的NOX排放收費，以更快地降低NOX排放量，同時激勵低成本減排。

2. 收費設計。

（1）費基和費率。NOX費根據實際記錄的排放量征收，每千克NOX排放征收40 SEK（瑞典克朗）。這一費率是基于工程數據的研究結果制定的，自開征以來，名義費率一直保持不變。

（2）收入的使用。有些工廠需要為NOX排放付費，有些則不需要，為了避免干擾企業的競爭格局，收費系統除扣除管理成本外，其他收入都會按照其生產的有用能源的比例退還給工廠。例如2004年按8.94 SEK/ MWh（兆瓦時）進行排污費返還。這樣，單位能源產出排放量大的企業成為該網絡系統的支付者，而單位能源產出排放量少的企業則成為受益者。收費體系的這種特點，能夠鼓勵相關企業將單位能源產出的NOX排放量降到盡可能低的水平，使目標污染者更容易接受排污費的實施，并維持40 SEK /kg這樣一個較高的費率水平。

3. 稅收的征管與實施。

（1）征管流程。NOX費的主管部門是瑞典環保局。繳費人必須在每年1月25日之前到環保局進行登記，申報鍋爐數據，包括NOX總排放量和能源產出情況。瑞典環保局審核申報數據，并計算每個企業的返還金額。污染者也就是繳費人，在9月1日收到繳費發票并繳納NOX費，12月1日收到返還的費用。

（2）排放量的測算。NOX費按照實際測量的排放量，或者按政府給定的排放水平計算，如鍋爐每M J（兆焦耳）排放250mg，汽輪機每M J排放600mg。企業可以選擇根據給定的排放水平繳費，也可以自己安裝監測設備。在大多數情況下，給定的排放水平要比實際排放水平高，企業更傾向于自己安裝監測設備。給定的排放水平同樣應用于監測設備損壞或設備不滿足瑞典環保局規定的情況。在監測設備維修和校準的時間內，基于相同運行條件下排放量相同的原則，企業可以用每個月37小時內的最大值來估計，或通過相似運行條件下的排放量乘以1.5計算排放水平。

（3）排放量的監測。瑞典環保局公布了NOX排放自動檢測系統的性能要求。NOX濃度有兩種不同的自動測量方法：取樣法和就地法。取樣法是從鍋爐中抽取氣體樣本，然后輸送到外部的測量儀器中通過樣本系統進行測量，就地測量則是在鍋爐內部進行。NOX的流量可以通過NOX的濃度乘以煙道氣流量得到，小時平均值累加起來可以得到年度排放總量，最終報告給瑞典環保局。

（二）丹麥SO2稅①Ministry of Taxation. Note About the Danish SO2 Tax ［R］. Copenhagen， 14 October 2010.

丹麥執行的是以能源稅為核心，多種環境稅種并存的環境稅收體系，覆蓋了氣體污染物、廢水、固體廢棄物、碳稅等各種類型。

1. SO2稅的發展。丹麥SO2排放一直是通過行政手段進行管理。20世紀90年代初，為了應對SO2污染，丹麥政府向國際社會承諾，到2000年SO2排放總量在1980年的水平上減少80%，即不超過90 000噸，2010年不超過55 000噸。為實現這一目標，1995年丹麥政府決定針對工商業部門能源消費征收SO2稅。

2. 稅制設計。

（1）稅基和稅率。1996年開征的SO2稅，是對石油公司、煤炭商等提供的各種含硫化石燃料（煤、石油、天然氣），以及木柴、秸稈、糞便等其他含硫燃料征收的稅，稅基是燃料中的硫含量或者SO2排放量。其中，針對直接排放SO2的行為，以SO2作為特定稅基征收，但只適用于制造業，因為SO2排放量相對容易核算；針對其他使用含硫燃料而間接排放SO2（或非固定SO2排放源）的部門，以化石燃料中硫含量作為特定稅基征收，這類納稅人涉及范圍廣，既有工業企業也有家庭用戶。

目前，丹麥對燃料中每千克硫征收21丹麥克朗（DKK），對排入大氣中的每千克SO2征收10.5DKK。假如排放到空氣中的SO2來源于木柴、秸稈、糞便的燃燒，則對每噸木柴、秸稈、糞便分別征收42.2 DKK、24.3 DKK、9.5 DKK。假如企業沒有購買生物燃料，而是使用自己的木材廢料，例如木材廠或家具廠，則對其生產的每GJ（吉焦）熱能或者電力征收74 DKK。

（2）免稅。在歐盟立法中，SO2稅被定義為一種能源稅，因此能源稅管理中提及的免稅情況都適用。例如，燃料中的硫直接用于生產類似的能源產品（如用礦物油提煉另外一種礦物油），可以免稅；輪船和飛機（私人娛樂用途的船只、飛機除外）可得到減免；自行采取措施減少硫排放的企業，可以得到稅收減免。

（3）分階段引入。從1996年到2000年，丹麥通過不斷減少免稅條款，分階段引入SO2稅。開始時，每種燃料中一定比例的硫被作為“允許基本排放量”，可免稅排放；隨后此比例逐年下降，到2000年時全部硫含量都要征稅。例如，1996年煤的免稅含硫量是0.28%，到1997年降至0.21%，1998年為0.14%，1999年為0.07%，2000年完全取消。

（4）稅收的使用。丹麥在1995年綠色稅收改革中決定，企業所繳的SO2稅收入必須返回給企業，除用于節能方面的投資外，建立支持小企業發展的資金鏈，以及通過補貼減少雇主繳納的社會保險金。

3. 征管與實施。

（1）企業申報。提取、加工和進口煤、石油、天然氣的公司，以及將木材、秸稈、糞便作為能源（存儲容量超過1 000噸或者1 000立方米）的公司需要在稅務部門注冊登記。如果公司通過脫硫或者其他措施固硫減少了硫排放，也可到稅務部門登記。已登記公司在購進來自其他注冊公司或國外已納稅的商品時不需要重復繳稅。SO2稅按月繳納，已登記公司需在每個納稅區間的15日內，申報能源產品納稅總額，并且必須在下個月15日前上繳稅款。

（2）SO2排放的監測。如果企業能夠提供可自行測量SO2排放的證明，稅務部門可以給企業頒發許可證，由企業自行測量SO2的排放量。企業自行測量的申請必須包括測量儀器的基本情況、采用的方法、測量頻率、測量時長（日測量時段）等信息。企業必須每天記錄所有測量數據和相關信息，例如校準、檢查、服務中斷、儀器的運行狀況等等。假如測量儀器暫停服務1小時至14天，測量結果將用上一周正常工作下的最大測量值代替。假如儀器由于檢修暫停服務超過14天，必須通知稅務部門。

企業采用的固硫措施，必須符合稅務部門規定。企業必須按照一定的頻率做含硫量隨機抽查，樣本數量和采樣頻度由稅務部門制定，測量方法必須經過有資格的實驗室認證。

（三）日本硫氧化物（SOX）稅①OECD. Japan’s Tax on SOx Emissions. Taxation， Innovation and the Environment ［M］. OECD， Paris， 2009.

日本環境稅費涉及SOX稅、能源稅、噪聲稅、垃圾處理費等諸多方面。

1. SOX稅的發展。自1974年起日本依據《污染相關的健康損害賠償法案》（Compensation Law，簡稱 CL）開始對SOX征稅，目的是向污染者籌集資金，建立受害者賠償基金。

根據CL，政府將特定的因大氣污染造成的疾病列為指定疾病，將高發病率的地區列為指定地區。任何在指定地區居住或工作學習的人，以及指定疾病攜帶者，都可以向政府申報并接受醫療檢查。被確診的患者，根據病癥嚴重程度、醫療費用高低來確定賠償金額。損害賠償金額最多可達到平均工資水平的80%。截至1987年CL被修改時，平均每年的賠償支付額超過1 000億日元（約合7.5億美元）。由于登記在冊的病人數量過大，企業漸漸無力承擔此項稅負。1987年日本進行稅制改革，停止新增病人登記，到2005年賠償金額降至520億日元。

2.稅制設計。

（1）征收范圍和稅基。日本境內排放含SOX煙塵的企業需要繳納SOX稅，但需要滿足在指定地區內每小時最大排放量大于5 000Nm3②Nm3為氣體體積單位標準立方米，指在0攝氏度1個標準大氣壓下的氣體體積。，或其他地區每小時最大排放量超過10 000Nm3的條件。這部分稅金構成了賠償基金的80%，剩余的20%則是由汽車所有者根據汽車的類型和重量繳納的稅金。

（2）稅率。稅率標準并非基于每單位額外污染所帶來的邊際損害，而是基于受SOX和其他污染源影響的受害者所需賠償額的總體水平。環境省基于此數據在上一財政年度末估計下一年的總排放量，并據此確定稅率。由于一方面受害者要求的賠償額度逐年增長，另一方面總體排放監管也更嚴格，該稅實行的最初幾年，每單位排放稅稅率急速上漲。1987年，日本政府為限制高漲的稅率進行了改革，才使稅率大幅降低。

（3）稅收減免。1987年稅制改革后，新安裝SOX排放控制設備的企業可以從以下兩種優惠措施中選擇一種：一是以購進價格為基礎減免7%的企業所得稅，二是在第一個財政年度中可以采用30%的折舊率計提固定資產折舊。

3. 征管與實施。SOX排放量由排放企業進行申報納稅，環境省每年會對SOX排放量進行監測和核查。

三、國外排放稅對我國的啟示

（一）權衡減排激勵的針對性與執行能力

根據征稅對象，排放稅可分為直接稅（直接對破壞環境的污染物或行為征收）和間接稅（不對污染行為本身而間接對相關原材料和產品征收）。前者對促進減排起到激勵作用，但執行困難；后者易于執行，但會減少可用的減排選擇，例如當對煤等中間產品征收排放稅時，就不能激勵企業為應對硫排放而采取末端控制手段以及應用某些清潔生產過程。①吳健，毛鈺嬌，王曉霞. 中國環境稅收的規模與結構及其國際比較［J］. 管理世界， 2013，（4）.實踐中，多數國家是在提供減排激勵和執行與監管的可行性之間進行權衡，進而選擇征稅對象的。我國正處于污染物減排的攻堅階段，提供生產環節的減排行為激勵十分重要，也是對排放征稅的重要出發點。

（二）設定具有減排激勵效果的稅率水平

制定稅率時應當充分考慮污染者造成的外部損害，有些損害很容易量化，有些損害則不夠明晰，不易進行價值評估。一個替代方案是，首先確定一個社會可接受的環境控制目標，再制定達到這一目標所需的稅率水平。根據環境控制目標，基于邊際減排成本設定排放稅率，可以對減排行為提供足夠的激勵。

（三）提供一致的激勵信號

保證企業和家庭進行最優減排，重要的一點就是確保環境稅對每單位污染的削減提供相似激勵。然而，在實施環境稅時，有時需要考慮對特定污染者采取差別稅率，包括對特定行業稅收減免等。這種激勵結構使一些污染者進行不成比例的減排，造成達到環境控制目標的總成本提高，因此政府需要在盡可能全面的范圍內實施統一的排放稅。

（四）合理使用排放稅收入

本文介紹了具有代表性的三種排放稅收入使用方式：專款專用于污染控制，專款專用于污染損害賠償，用于替代部分對資本和勞動等的稅收。三種方式代表了三種不同的設稅目標：為減排行為提供激勵，對污染損害進行賠償，實現綠色稅制。我國排放稅收入應考慮第一和第三種方式結合使用。

（五）開展有效的征管

從實施排放稅（費）國家的征管經驗可以看出，排放監測是排放稅征管的關鍵。在應對不完備監測的問題上，各國征管辦法有很多相同之處：1.對污染物排放量除實際監測外，都制定了詳細、明確的估算方法，便于征稅或收費操作。2.企業都要向主管部門進行詳細的排污申報，包括排污量和企業的生產工藝、主要技術等信息，這是核定企業污染物排放量的重要基礎。政府通過法律規定排污申報體系，明確排污企業責任，規定排污企業必須申報的內容（不僅包括排污信息，還包括污染受體的特性以及計算方法）。3.明確排污信息申報不完整、信息質量有問題的懲罰措施，設計激勵懲罰機制，包括企業自我報告與管理當局抽查監控相結合、增加罰金的累進性、增大發現后被懲罰程度等。基于排放稅在實際征管過程中尚存在一定問題，而監測基礎設施的建設、行政管理、工作人員以及確保稅法實施都需要成本投入，因此政府需要對監督成本進行認真評估，并保障監測和執行能力的建設。

［1］蘇明， 許文.中國環境稅改革問題研究［J］.財政研究， 2011，（2）.

［2］吳健，毛鈺嬌，王曉霞.中國環境稅收的規模與結構及其國際比較［J］.管理世界，2013，（4）.

責任編輯：王 平

International Experience of Emissions Tax and the Implications for China

Zhe Yang & Jian Wu

Emissions tax is an important incentive-based instrument in stimulating emission reduction. By taking the typical em issions taxes levied in selected countries as exam ples， including the nitrogen oxides fee in Sweden， the sulfur dioxide tax in Demark and the sulfur oxides tax in Japan， this paper analyzes the characteristics of tax system s in those countries and summarizes the implications from internatinal experience for the environment tax reform in China.

Environment taxEmissions taxTax designTax collection and administration

F810.42

A 文獻標識碼2095-6126（2015）11-0044-05

* 本文受中國人民大學科學研究基金（中央高校基本科研業務費專項資金資助）項目（15XNH039）支持。

［1］ 吳健系本文通訊作者。