對直接費用和直接計入費用的辨析

□（信陽農林學院財經系 河南信陽464000）

一、問題提出

成本會計中有些概念有一定的交叉和相似性，例如成本和費用、產品成本和生產費用，直接費用和直接計入費用以及間接費用和間接計入費用等，這些概念的混淆直接影響到企業成本的核算。區分直接費用和直接計入費用從實務角度來看，便于正確組織產品成本核算。在實際工作中，為了適應經營管理的需要，將成本分為直接計入成本和間接計入成本，并選擇合理的分配標準對間接計入成本進行分配，對正確計算產品成本具有重要意義。凡是能夠直接計入產品成本的費用，都應盡量直接計入產品成本。間接計入成本的分配標準應與被分配費用的發生具有密切的關系，否則將影響間接計入成本分配的合理性，影響產品成本計算的正確性。直接生產成本不一定都是直接計入成本，例如生產聯產品的企業，所有成本都是間接計入成本。間接生產成本不一定都是間接計入成本，例如只生產一種產品的企業或車間，所有成本都是直接計入成本。在進行兩種以上決策選擇時，準確地衡量其對應的成本會影響決策的判斷與選擇，而一種更準確的成本分配結果則可能建議相反的決策。低劣的成本分配可能導致高昂的代價。

二、案例分析

直接費用和直接計入費用是成本分類的兩種不同的概念。按經濟用途分類，成本分為三個不同的項目：直接人工、直接材料和制造費用，直接人工和直接材料統稱為直接費用，而制造費用稱為間接費用。

按計入產品成本的方法來劃分，成本可分為直接計入費用和間接計入費用。直接計入費用是指生產費用發生時就能明確歸屬于某一成本計算對象，可以根據原始憑證直接計入某種產品成本的費用。例如，直接用于某種產品生產的原材料費用、生產工人的計件工資等。間接計入費用是指由幾種產品共同發生的費用，這些費用不能直接分清是哪種產品所耗用，不能根據原始憑證直接計入某種產品成本，而需采用適當的分配方法，在幾種產品之間進行分配。例如，同時生產幾種產品的計時工資，生產幾種產品共同耗用的生產設備的折舊費等。

（一）材料費用案例分析

例1：某企業生產甲、乙兩種產品，共同耗用某種材料10 000公斤，每公斤4元。甲產品的實際產量為100件，單件產品材料消耗定額為6公斤；乙產品的實際產量為80件，單件產品材料消耗定額為5公斤。計算分配甲、乙產品各自應負擔的材料費用。

表1 材料費用分配匯總表

表2 工資費用分配匯總表

方法一（定額耗用量比例法）：

甲產品材料定額消耗量=100×6=600（公斤）

乙產品材料定額消耗量=80×5=400（公斤）

材料消耗量分配率=10 000÷（600+400）=10

甲產品應分配的材料數量=600×10=6 000（公斤）

乙產品應分配的材料數量=400×10=4 000（公斤）

甲產品應分配的材料費用=6 000×4=24 000（元）

乙產品應分配的材料費用=4 000×4=16 000（元）

方法二（定額費用比例法）：

甲產品材料定額消耗量=100×6=600（公斤）

乙產品材料定額消耗量=80×5=400（公斤）

材料費用分配率=（10 000×4）÷（600+400）=40

甲產品應分配的材料費用=600×40=24 000（元）

乙產品應分配的材料費用=400×40=16 000（元）

根據上頁表1編制會計分錄如下：

借：生產成本——基本生產成本（甲產品）90 000

——基本生產成本（乙產品）70 000

——輔助生產成本（修理車間）25 000

——輔助生產成本（供電車間）15 000

制造費用——一車間5 200

——二車間4 800

管理費用 10 000

貸：原材料 220 000

直接用于產品生產的各種原材料費用，應計入“基本生產成本”總賬及其所屬明細賬的“直接材料”成本項目；用于輔助生產的原材料費用，應計入“輔助生產成本”總賬及其所屬明細賬的費用（或成本）項目；基本生產車間管理耗用的原材料費用，應計入“制造費用”總賬及其所屬明細賬；廠部管理耗用的原材料費用，應計入“管理費用”賬戶；產品銷售耗用的原材料費用，應計入“銷售費用”賬戶。

根據這個案例可以看出，直接費用為“生產成本”賬戶下的金額 200 000 元（90 000+70 000+25 000+15 000），間接費用為“制造費用”賬戶下的金額10 000元（5 200+4 800），期間費用為“管理費用”賬戶下的金額10 000元；直接計入費用為132 500元。

（二）人工費用案例分析

例2：某企業基本生產車間生產甲、乙兩種產品，本月發生的生產工人的計時工資共計58 000元，甲產品完工1 000件，乙產品完工90件，單件產品工時定額：甲產品1小時，乙產品5小時。計算分配甲、乙產品各自應負擔的工資費用。

甲產品定額總工時=1 000×1=1 000（小時）

乙產品定額總工時=90×5=450（小時）

生產工人工資分配率=58 000÷（1 000+450）=40

甲產品應負擔工資費用=40×1 000=40 000（元）

乙產品應負擔工資費用=40×450=18 000（元）

根據上頁表2編制會計分錄如下：

借：生產成本——基本生產成本（甲產品）106 000

——基本生產成本（乙產品）72 000

——輔助生產成本（修理車間）2 500

——輔助生產成本（供電車間）1 200

制造費用——一車間5 000

——二車間3 000

管理費用 800

貸：應付職工薪酬 190 500

根據這個案例可以看出，直接費用為“生產成本”賬戶下的金額 181 700 元（106 000+72 000+2 500+1 200），間接費用為“制造費用”賬戶下的金額8 000元（5 000+3 000），期間費用為“管理費用”賬戶下的金額800元；直接計入費用為132 500元。

（三）制造費用案例分析

例3：某企業的制造費用采用生產工人工時比例法進行分配。該企業當月生產甲、乙兩種產品，共發生制造費用50 000元。當月生產甲、乙兩種產品共耗用20 000工時，其中，甲產品耗用16 000工時，乙產品耗用4 000工時。計算分配甲、乙產品各自應負擔的制造費用。

表3 基本生產車間制造費用分配表

根據表3編制會計分錄如下：

借：生產成本——基本生產成本（甲產品）40 000

——基本生產成本（乙產品）10 000

貸：制造費用 50 000

這個案例其實就是間接費用的分配問題，既不是直接費用也不是直接計入費用。

三、總結

直接費用和直接計入費用的相同點：都是產品成本的分類方式。

直接費用和直接計入費用的不同點：首先，概念的不同。按與生產工藝關系分類，把產品成本分為直接生產費用和間接生產費用。直接用于產品生產的費用，可以稱為直接生產費用，它主要與生產的工藝相關；直接計入費用主要與計入產品成本的方法相關。其次，衍生的不同。能直接用于產品生產的費用就稱為直接生產費用；否則，就是間接生產費用。因為兩者都用于產品的生產，因此，無論是直接生產費用還是間接生產費用，最后都必須計入產品生產成本。既然要計入產品成本，能直接計入產品成本的就是直接計入費用，否則就是間接計入費用。