基于內部控制制度下的事業單位經濟責任審計實務分析

楊曉宇

（泰州市海陵區住建局 江蘇 泰州 225300）

一、內部控制制度和經濟責任審計相關概念

（一）事業單位內部控制內涵及特點

2012 年底財政部印發了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，規范中指出內部控制是指為實現事業單位的控制目標，通過制定相關制度、實施一些控制措施對相關的風險進行防范和管控從而能夠使事業單位經濟活動達到合法合規、財務信息真實完整、資產安全和使用有效，有效防范舞弊和預防腐敗以及提高公共服務的效率和效果等。

事業單位不同于一般的企業，它是具有一定的政府職能、管理社會公共事務的組織機構，其內部控制在建立和執行中具有區別于一般企業的獨特性；一是其內部控制目的的社會化。事業單位屬于非物質生產部門，具有明顯的非市場性。它依靠財政撥款或收支平衡，財會工作并不講求效益化程度，其經營的最終目的不是為了獲得高額的利潤，而是為社會提供公共服務，因而，內部控制的目的更多是為了提供公共服務的效率和效果。二是其內部控制的范圍廣、內容多。事業單位內部控制包括單位層面和業務層面兩個方面。單位層面內部控制主要是指事業單位內部管理過程中涉及的內部控制包括崗位職責分離、審批權限等；業務層面內部控制是指事業單位業務活動涉及到內部控制預算業務、收入業務、政府采購業務、資產控制、建設項目控制、合同控制。另外事業單位種類眾多，既有全額撥款單位，也有差額撥款單位，還有自收自支單位，各單位對資金管理、經濟活動管理等要求也不同，內部控制涉及的情況較復雜，內容較多。三是其財務核算體系多樣化、特殊化。事業單位財務核算具有預算性和收付實現制的特殊性，核算體系比較多。此外，部分事業單位內部還存在科研培訓、工程服務等不同性質的下屬經濟實體，這些下屬單位也是行政事業單位內部控制的組成部分。

（二）事業單位經濟責任審計的內涵及特點

事業單位領導干部的經濟責任是指基于領導干部特定的職務而應履行、承擔的與經濟相關的義務和職責。對事業單位領導干部經濟責任的履行情況進行審查評價是一種較高層次的經濟監督活動。審計的內容主要包括單位有無建立適當的內部控制制度，財務收支活動是否合法、真實，主要經濟指標是否完成，資產負債是否完整、真實，有無違反廉政規定與財經法紀的情況。

經濟責任審計與一般的財務審計、項目審計、經濟效益審計相比在審計方法、審計程序等方面區別不大。但審計的對象以及審計的側重點有所不同，經濟責任審計具有以下特點：一是審計對象是一個個體而非一個經濟組織或單位，經濟責任審計的對象是事業單位的領導干部，一般情況下就是單位行政負責人，財務審計、項目審計、經濟效益等一般審計都是對事業單位進行評價，而不是針對個體。這是經濟責任審計區別于其他審計的重要特點。二是審計的高風險性，事業單位經濟責任審計要對領導干部廉政情況和個人業績進行審計評價應當以充分的客觀事實為依據，以審計工作底稿為支撐，如果只以被審計對象的述職報告作為評價依據，審計將承擔較大風險。此外對于審計定性目前相關法律法規還不太完善，增加了審計風險。三是審計的跨期性。經濟責任審計的審計時間是以領導干部的任職時間，審計時間跨度較大，一般都有三到五年，部分單位審計跨度可能達十年以上。審計難度加大、風險增高。

二、內部控制與經濟責任審計的關系

內部控制和經濟責任審計之間是相輔相成，相互促進的關系。內部控制可以更好地促進事業單位經濟責任審計工作的開展，同時內部控制評價也是經濟責任審計的重要組成部分。

（一）內部控制促進經濟責任審計工作效率和質量

對事業單位進行內部控制主要是對事業單位進行事前評價，同時還包括事中與事后控制，其對事業單位進行內部控制評估方式較為客觀與科學，一般事業單位內部控制標準調查方法包括員工座談、文件審查、問卷調查。而在對事業單位的經濟責任審計之中，完全可以參考內部控制的程序與方法，推行經濟責任審計前、審計中、審計后評價，讓事業單位經濟責任審計工作的開展在借鑒內部控制方法下，更具科學性與系統性，進而提高經濟責任審計工作效率與審計質量。

（二）對事業單位經濟責任審計包含對其進行內部控制進行評價

事業單位內部控制評價結果可以直接作為經濟責任審計的重要參考。因為經濟責任審計的主要內容中包含了事業單位內部控制的三大目標：一是“代理人對法律法規遵循性”和“代理人執行國家相關規章制度情況”可以等同。二是“代理人在經營期間公布事業單位資產損益的合規性與真實性”和“財務報告真實性”可以等同。三是“績效指標的完成性”和“經營效率性”可以等同。我們可以看出，內部控制和經濟責任審計兩者之間相互促進，密不可分。

三、基于內部控制度制度下的經濟責任審計實務分析

目前，我國事業單位經濟責任審計分為任中和離任經濟責任審計，事業單位內部控制評價結果可以幫助我們更加準確地得出經濟責任審計結果。規范、科學的審計程序能夠為審計工作提供合理的指導，并且能夠有效引導與約束審計行為。而結合了內部控制的事業單位經濟責任審計能夠更好地發揮審計效果。

（一）審計計劃階段

每年年初，各級行政事業單位根據單位自身情況、各級領導干部變動情況制定年度內部審計計劃。因為經濟責任審計其審計的范圍廣泛、審計工作業務量巨大，所以事業單位的審計需要根據被審計對象自身的特點，為之制定合理的審計方案，總體考慮審計內容、審計方法，最后確定相關部門的審計要點。

在審計計劃階段，對被審計單位的內部控制制度的調查。例如江蘇省某地級市下屬市政養護管理處是一家差額撥款管理事業單位。自1997 年成立以來就建立了單位的內部控制制度體系，審計組通過對其相關內部控制制度的調查和分析，從內部控制制度的完善性上找出事業單位內部審計的重點范圍，如在2014 年對該單位領導任期內的經濟責任審計前，通過調查問卷對該單位的內部控制制度的了解，發現該單位部分崗位職責不清，管理制度執行不到位的情況，這樣在后續的內部審計階段審計小組就有針對性的對該單位的相關制度執行情況進行審計。

（二）審計過程中結合內部控制指標

在現代以風險為導向的審計模式下，在實施審計過程中，首先需要進行內部控制，結合內部控制指標進而發現事業單位管理的薄弱之處，進而確立事業單位的審計重點，并由針對性地制定審計方案。而這是將事業單位內部控制指標轉換為經濟責任審計的過程。根據健全性、有效性、合理性這三個重要的內部控制評價指標知道經濟責任審計工作。而審計人員需要對所審計事項與流程進行全面的了解，從而更好地開展審計工作。

1.內部控制健全性審計

對事業單位內部控制制度健全性的審查其主要是對事業單位控制環境、財產、單證管理制度、會計控制進行審計。在審計中，發現單位基礎業務的內部控制制度較為全面。而審計人員首先從熟悉制度流程入手，進而研究事業單位業務開展的內部控制制度是否完善并且能夠做到實時更新。

2.內部控制有效性審計

對事業單位內部控制有效性的審查是評價內部控制為事業單位相關目標實現提供的保證是否處于合理保證水平。如果保證水平處于有效區間內，則說明內部控制是有效的；反之則是無效的。對事業單位內部控制的有效性審計是在健全性基礎上的更進一步審查。如2014年對某事業單位負責人進行經濟責任審計，在收集單位前期財務資料時發現，事業單位提供的財務資料較為健全，之后，結合單位每年申報的稅務情況與單位每年的實際銷售收入情況，發現數據出入較大。審計人員分別對事業單位法人、事業單位財務提出了改進意見。

3.內部控制合理性審計

對事業單位內部控制制度合理性的審計就是對其經濟責任的審計與延伸。管理績效定性評價與事業單位領導人財務績效評價的主要指標。管理績效評價可以通過具體的財務數據與指標進行反映評估。但是，領導人財務績效定量評價卻沒有相關指標能夠反映，其只能通過事業單位內部風險控制、事業單位經營決策等方面進行全方面分析。

（三）結合內部控制結果得出事業單位經濟責任審計結果

綜合評價經濟責任后需要編制審計報告，在編制過程中，需要結合事業單位內部控制結果而出具經濟責任審計報告。對于事業單位管理過程中存在的重大問題，在后續需要結合事業單位內部控制結果來施行后續審計程序，以幫助事業單位從根本上解決其問題。

1.經濟責任審計可以有效借鑒內部控制評價的定量和定性方法

目前在對事業單位經濟責任審計中發現的問題或者潛在危害的影響程度分析是，有必要利用內部控制評價的相關方法對相關缺血進行定量定性分析。

2.內部控制評價結果在經濟責任審計中的運用

內部控制評價作為經濟責任審計的一項重要內容，內部控制的審查情況是審計報告必不可少的組成部分。在實施經濟責任審計時應進行內部控制缺陷的整改或深層次的評價，并重點關注其內部控制薄弱環節，把所有內部控制評價的結果和建議納入到經濟責任審計結果中。

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