注冊資本登記制度改革背景下審計師法律責任分析

曹陽

注冊資本登記制度改革背景下審計師法律責任分析

曹陽

一、引言

自2014年3月1日起，我國正式開始實行新的公司注冊資本登記制度，重點內容包括放寬注冊資本由原來的實繳登記制變更為認繳登記制、企業年度報告制度替代年度檢驗制度以及對住所（經營場所）登記規定進行簡化等。此次制度的改革旨在降低市場進入門檻，更好的將政府監督融入市場，同時激發社會投資熱情。在此制度背景之下，作為與企業密切相關的審計師，其面臨的法律責任也自然受到了新的挑戰。本文首先介紹了注冊資本登記制度改革的主要內容，并在審計師法律責任現狀闡釋的基礎上，分析改革對審計師法律責任的影響，最后對審計行業監管未來發展方向進行預測并提出相應完善建議。

二、審計師法律責任現狀及問題

行政處罰是我國運用較為廣泛的制裁手段，其中包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執行等。例如2003年南京中北審計失敗案例中，證監會對立信永華事務所給予了警告的處罰，并且沒收了相關違法所得17.5萬元，同時罰款20萬元，所有簽字審計師也給予了每人4-6萬的罰款處罰。

在制度方面，民事賠償依據的法規包括2003年我國最高人民法院發布的《關于審理證券市場因虛假陳述引發的民事賠償案件的若干規定》以及2007年發布的《關于審理涉及會計師事務所在審計業務活動中民事侵權賠償案件的若干規定》，這些法規從制度層面幫助相關利益群體提供了指引。

在刑法方面，《中華人民共和國刑法》第229條規定了出具證明文件重大失實罪、虛假證明文件罪。總體上來說，近年來審計師被追究刑事責任的案件越來越多，審計業務風險越來越大。雖然審計師刑事訴訟在我國并不常見，而且主要集中在中小會計師事務所中，但最近幾年，相關案例數量呈上升趨勢，說明我國相關執法部門的監管愈趨嚴格，審計師法律風險越來越大，法律責任在不斷增強。

從我國目前的法律責任現狀可以看出，我國目前對于審計師的處罰主要集中在行政處罰上，雖然這樣可以使得相關政府職能部分行政處罰權利得到最大的強化，但同時也會增加案件處理的模糊性，使得審計失敗案例中的受害方的損失得不到相關賠償。而且在民事責任方面，我國至今還未與此有關的實體法律出臺，現行的相關法規中，對于一些民事責任追究的細節上，我國不同的法規存在不同的解釋，例如“虛假陳述是否將重大遺漏包括在內”等。對于審計師的刑事處罰目前也存在執行上的問題。

三、注冊資本登記制度改革對審計師法律責任的影響

（一）會計信息披露要求的強化

在過去，由于公司法對于非上市公司并沒有公開披露會計信息的規定，使得部分企業對于財務報告重視程度不高，投資者、債權人和企業之間信息不對稱性極大，具體來說主要存在會計信息披露失真、披露內容不完整等問題。此次的注冊資本登記制度改革對于企業的會計信息披露要求進行了強化，這對非上市企業來說的影響更為明顯。新的注冊資本登記制度舍棄了原來的報告年檢制度，改為年度報告制度，企業將通過信息系統繼續報告的提交，更為重要的是企業提交的年度報告完全公開，任何人都可以查詢得到，這降低了會計信息的不對稱性，以上提到的會計信息披露失真和披露不完整的問題可以得到極大的改觀。而且在這種變化之下，過去企業常見的以三套賬分別報送銀行、工商局、稅務局的現象也將不復存在，因為財務數據已得到完全的公開，這自然也使得審計師面對更大的法律責任，因為審計報告中的財務數據有了比較的標準，一旦報告信息與公式系統信息不一致，審計師將面臨很大的法律風險。同時企業會計信息的公開將使得公司財務報告和審計師出具的審計報告關注度提高，企業公司造假問題被發現的可能性自然增加，進而審計失敗引起的審計訴訟風險的提高，這些將使審計師承擔法律責任的風險增加。

（二）會計師事務所業務的沖擊

在審計師方面，此次改革主要通過影響會計師事務所業務進而影響審計師法律責任，這點在中小會計師事務所中尤為凸出。由于在新規定中，注冊資本實繳登記制變更為認繳登記制，公司注冊過程中工商局不再需要相應公司提供驗資報告。而在我國驗資業務幾乎占了中小會計師事務所總業務量的35%。以浙江2012年為例，全省審計行業全年總收入為38億元，驗資業務就有2億元，而且這2億元中有85%為中小會計師事務所承接。因此取消驗資業務將對中小事務所收入形成沖擊。 同時年檢業務的取消亦是雪上加霜。這些市場的喪失也 將意味著會計師事務所將會把注意力轉向其他的業務， 例如資產評估業務等，這也必然導致這些有限市場中競 爭的加劇，甚至出現惡性競爭，這種外在壓力之下很可 能使審計師喪失獨立性，為了吸引客戶而做出違背職業 道德、違反執業準則的事情。

綜上所述，可以看出單就會計師事務所業務量來看，此次注冊資本登記制度的改革很可能會對會計師事務所的審計師形成強大的外在業務壓力，從而使其喪失獨立性，承當更大的法律責任和法律風險。

（三）外部監管環境的加劇

審計師出具的審計報告的外部預期使用者主要包括投資者、市場監管者（證監會）和債權人。此次改革對于這些報告預期使用者的影響通過以上的分析就可以自然推出，即改革使得企業會計信息變的更為公開，由此降低了企業與報告預期使用者之間的信息不對稱程度，被審計單位以及審計師對于審計業務的所承擔的風險，即審計失敗風險將極大提高，這自然會加大審計師的法律責任。

四、審計行業監管發展方向以及審計師應對建議

（一）審計行業監管發展方向

1.審計行業監管法律更加完善。在企業會計信息更加公開的情況下，其信息的受眾必將更加廣泛，即會計信息的影響范圍也將更大，一旦發生財務造假等案例，也將會有更多的投資者受到損害，損失涉及的金額自然會比改革前更多。此時審計師的民事責任將更為巨大，所以在未來，審計行業監管者很可能會完善關于審計師民事責任的相關規定，出臺正式的法律文件。同時，在審計師整體法律責任提升的新環境下，監管者將也會提高審計師的處罰力度，在增加其民事責任的同時，刑事責任也將增加，這點從過去幾年審計失敗案例的處罰文件上就可以看出，受刑事處罰的審計師明顯呈上升趨勢。

2.審計行業監管權利下放。在經濟市場中，審計署、財政部和證監會是審計行業的監督者。但在實際執行中其各自力量還是相當有限。截止2014年10月，我國境內上市公司總共有2584家，而有資格對這些上市公司進行審計的會計師事務所只有40家。市場監管者目前面對這么龐大的監管量只有采取抽查的方式，但事實上這樣的檢查并沒有收到太好的效果。在注冊資本登記制度發生改革，審計師法律責任不斷攀升的關鍵時點上，我國政府應該會考慮將審計行業中的政府監管和行業內部監管有效的結合起來，適當的將監管的權利下放給各個地方的審計師協會，這樣做不僅僅是因為審計師協會在審計行業具備更多的專業勝任能力，而且其對于當地審計行業的了解也更多，更能根據當地的實際情況制定出更加合適、更加有針對性的監管制度。

（二）審計師應對建議

面對未來審計行業監管環境的變化，會計師事務所和審計師都需要采取措施加以應對。

首先在會計師事務所層次，建立和完善質量控制制度是首要任務。每個會計師事務所應該嚴格按照審計準則的規定，對過去發現或者未來發現的制度漏洞進行填補，保證每項業務的審計質量。其次需要謹慎選擇客戶，注冊資本登記制度改革后，公司設立門檻降低，創業成本下降，這也必然導致公司數量激增，數量的增長同時也會產生企業質量的良莠不齊，所以會計師事務所在未來需要更加注意在承接審計業務之前的初步業務活動，詳細了解被審計單位及其環境，確定其是否誠信，對不誠信的客戶應拒絕與其合作。

而對于審計師來說，保持獨立性則是最需要堅守的原則。未來審計師法律責任的提升也意味著違法成本的增加，所以審計師為了一時的蠅頭小利而喪失獨立性從而承擔巨大的法律責任將是十分不明智的選擇。同時，審計師還應該不斷更新自身的相關技能去適應環境的變化，提高自身的專業勝任能力，審計師在承接新項目時，可以向專家了解相關特定專業知識，提高審計業務質量。最后，審計師可以購買相關職業保險，規避其執業中部分風險。如果訴訟無法避免時，審計師應該向法律顧問咨詢，提高自我保護能力。

五、結論

本文以我國與2014年3月1日起正式實施的注冊資本登記制度改革方案為切入點，以審計業務三方關系（被審計單位、審計師和預期使用者）為主線，分析了其對審計師承擔的法律責任的影響，從各方面來看，在改革施行后審計師承擔的法律責任將更加沉重，這也給審計行業帶了新的挑戰。面對這樣的環境變化，審計行業監管自然也需要做出改變，本文認為在未來，審計行業相關法規必將更加完善，而且政府監管很可能和行業內部監管相互融合，即政府監管權力下放。而作為審計行業的主體之一，會計師事務所和審計師需要清楚行業未來發展趨勢，及時采取相應措施拒絕審計失敗，規避法律風險，避免承擔法律責任。

參考文獻：

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[2]封嘉怡.新注冊資本登記制度下的會計信息披露[J].商業會計,2014,13:91-92.

[3]胡波.審計定價問題研究[M].大連出版社，2008.

（作者單位：中南財經政法大學）