新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》實(shí)施效果評(píng)價(jià)與難點(diǎn)探討

吳云良

一、新制度實(shí)施的意義

1.適應(yīng)新醫(yī)改方案要求

2009年3月，中共中央、國務(wù)院下發(fā)《關(guān)于深化醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的意見》（以下簡稱《意見》），標(biāo)志著新醫(yī)改方案正式出臺(tái)。新制度是基于醫(yī)改方案下重新修訂而成，為了適應(yīng)新醫(yī)改方案需要新制度進(jìn)行了一系列的改進(jìn)，為了適應(yīng)醫(yī)改中取消藥品加成打破以藥養(yǎng)醫(yī)，新制度將藥品收入并入到醫(yī)療收入。為了加強(qiáng)財(cái)政科教資金管理，新制度增設(shè)“待沖基金”、“科教項(xiàng)目收入”等會(huì)計(jì)科目。

2.彌補(bǔ)原制度缺陷

原《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》發(fā)布于1998年，自1999年1月1日起施行，實(shí)施以來對(duì)于規(guī)范公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)行為發(fā)揮了積極作用。由于醫(yī)院面臨的情況發(fā)生了很大的變化，競(jìng)爭日益激烈，對(duì)會(huì)計(jì)管理水平提出了更大的要求。新制度進(jìn)行了有針對(duì)性的改進(jìn)，如計(jì)提醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，將藥品收入并入醫(yī)療收入等。

3.滿足醫(yī)院財(cái)務(wù)管理需要

公立醫(yī)院是以堅(jiān)持病人為中心，以服務(wù)質(zhì)量為核心的差額撥款公益性單位，但同時(shí)又是自負(fù)盈虧的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算組織，具有資金規(guī)模大、業(yè)務(wù)活動(dòng)復(fù)雜等特點(diǎn)。公立醫(yī)院會(huì)計(jì)兼有預(yù)算會(huì)計(jì)及企業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，因此新制度吸取了兩者精華，進(jìn)行了充分融合，在會(huì)計(jì)科目設(shè)置、核算內(nèi)容、報(bào)表結(jié)構(gòu)、報(bào)表體系等較多方面進(jìn)行了創(chuàng)新與發(fā)展，進(jìn)一步規(guī)范了醫(yī)院會(huì)計(jì)核算，為醫(yī)院提供真實(shí)、完整的高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息打下了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)，不僅加強(qiáng)了對(duì)財(cái)政資金的核算，也有利于醫(yī)院加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，同時(shí)滿足政府對(duì)財(cái)政撥款管控和醫(yī)院財(cái)務(wù)管理對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。

二、新制度對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響分析

1.新制度下醫(yī)院會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)可靠

新制度規(guī)定，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，以真實(shí)反映醫(yī)院資產(chǎn)價(jià)值，避免原制度下醫(yī)院存在虛增資產(chǎn)價(jià)值的情況。新制度規(guī)定壞賬準(zhǔn)備的提取范圍改為應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款。應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)是對(duì)在院病人應(yīng)收的醫(yī)療服務(wù)費(fèi)用，而在院病人在治療過程中已預(yù)交住院費(fèi)用，只需出院時(shí)將預(yù)收醫(yī)療款與應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)沖銷，因此將應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)納入壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍不合理，而其他應(yīng)收款核算醫(yī)院除財(cái)政應(yīng)返還額度、應(yīng)收在院病人醫(yī)療款、應(yīng)收醫(yī)療款、預(yù)付賬款以外的其他各項(xiàng)應(yīng)收、暫付款項(xiàng)，存在無法收回的情形，企業(yè)的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍也包括其他應(yīng)收款。可以看出新制度下壞賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍更加合理。

2.新制度下醫(yī)院會(huì)計(jì)信息更加完整

基建作為醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一部分，原制度要求單獨(dú)建賬，單獨(dú)反映基建資金來源與占用，而新制度在原制度的基礎(chǔ)上還要求將基建賬并入行政大賬,以完整反映醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債情況。在原報(bào)表體系的基礎(chǔ)上，新制度還要求醫(yī)院提供現(xiàn)金流量表、財(cái)政補(bǔ)助收支情況表等，此外還對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用總表、醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表等報(bào)表的結(jié)構(gòu)以及內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整，從而新制度下的會(huì)計(jì)報(bào)表提供的會(huì)計(jì)信息更加全面、完整，綜合反映了醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量。

3.新制度下醫(yī)院會(huì)計(jì)信息與決策更加相關(guān)

相比原制度，新制度加強(qiáng)了對(duì)財(cái)政撥款資金的核算，通過增設(shè)“零余額賬戶用款額度”“財(cái)政應(yīng)返還額度”以完整反映當(dāng)期取得的財(cái)政補(bǔ)助收入。同時(shí)增設(shè)“待沖基金”，用于雙賬戶核算財(cái)政撥款資金購置相應(yīng)資產(chǎn)，將有利于政府加強(qiáng)財(cái)政撥款資金的后續(xù)管理。新制度要求醫(yī)院編制現(xiàn)金流量表，提供醫(yī)院現(xiàn)金流量信息，以便評(píng)價(jià)醫(yī)院支付能力、償還能力和周轉(zhuǎn)能力、預(yù)測(cè)醫(yī)院未來現(xiàn)金流量、分析醫(yī)院收益質(zhì)量及影響現(xiàn)金凈流量的因素，為醫(yī)院管理層做出籌投資決策提供有用信息。

三、新制度執(zhí)行過程中難點(diǎn)分析

新制度是在考慮醫(yī)院現(xiàn)行環(huán)境下既吸取了原制度精華，又借鑒了企業(yè)會(huì)計(jì)制度的先進(jìn)做法，新制度下的醫(yī)院提供的會(huì)計(jì)信息能夠真實(shí)、完整反映醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量情況，對(duì)醫(yī)院加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益具有重要的促進(jìn)作用。

1.固定資產(chǎn)折舊

醫(yī)院固定資產(chǎn)包括房屋及建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備和其他固定資產(chǎn)。對(duì)于不同固定資產(chǎn)類別新制度規(guī)定了不同的折舊年限，因此醫(yī)院固定資產(chǎn)的準(zhǔn)確分類是對(duì)“累計(jì)折舊”準(zhǔn)確計(jì)量的前提條件，這就需要資產(chǎn)管理部門加強(qiáng)資產(chǎn)管理，做好資產(chǎn)分類工作。對(duì)于用財(cái)政科研資產(chǎn)購置的固定資產(chǎn)，計(jì)提折舊時(shí)借方科目為“待沖基金”，因此資產(chǎn)管理部門同時(shí)要區(qū)分資金來源對(duì)固產(chǎn)資產(chǎn)進(jìn)行分類管理。計(jì)算科室全成本時(shí)，需要將財(cái)政科教資金購置的固定資產(chǎn)折舊記入相應(yīng)科室成本，導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算與成本核算的不一致，在一定程度上也加重了財(cái)務(wù)人員調(diào)整、數(shù)據(jù)核對(duì)等工作負(fù)荷，同時(shí)由于核算口徑的不一致需要對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者做出解釋。

2.權(quán)責(zé)發(fā)生制

新制度要求醫(yī)院會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，打破了原制度收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制并行的機(jī)制，然而在實(shí)務(wù)操作上醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制核算仍存在一定的困難。對(duì)于財(cái)政補(bǔ)助收入核算時(shí)通常按照取得的時(shí)間確認(rèn)收入，年末當(dāng)取得的財(cái)政補(bǔ)助收入少于財(cái)政補(bǔ)助收入預(yù)算指標(biāo)數(shù)時(shí)，再按照差額確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入。財(cái)政基本補(bǔ)助收入通常是對(duì)醫(yī)院的全年補(bǔ)助，因此按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，財(cái)政基本補(bǔ)助收入應(yīng)按12個(gè)月份分月確認(rèn)，而不應(yīng)按取得時(shí)間確認(rèn)。

3.財(cái)務(wù)人員

財(cái)會(huì)人員是新制度有效實(shí)施的核心，他們對(duì)于新制度能否正確理解并合理運(yùn)用將直接影響到新制度的執(zhí)行效果，實(shí)際工作中有許多會(huì)計(jì)處理需要財(cái)會(huì)人員根據(jù)新制度的要求以及醫(yī)院的實(shí)際情況自行選擇處理方法，財(cái)會(huì)人員有了更大自主權(quán)的同時(shí)也有了更多的責(zé)任，這對(duì)財(cái)會(huì)人員職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平提出了更高的要求。因此應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，通過多途徑給財(cái)務(wù)人員提供學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)，有條件的醫(yī)院可以設(shè)立每周學(xué)習(xí)日制度，全面提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)。

四、思考

相比原制度，新制度無疑促使醫(yī)院會(huì)計(jì)工作再上一個(gè)新臺(tái)階。新制度的制訂完成，其實(shí)是相關(guān)利益者博弈的結(jié)果,不可能兼顧方方面面的內(nèi)容,且各個(gè)醫(yī)院實(shí)際情況及會(huì)計(jì)核算水平高低不一，因此新制度在執(zhí)行過程中會(huì)出現(xiàn)一些難點(diǎn)與不足,只有通過不斷完善與持續(xù)改進(jìn)、醫(yī)院做好自身會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作,才能讓會(huì)計(jì)工作在醫(yī)院會(huì)計(jì)制度框架下發(fā)揮更大的作用。

[1]劉愛軍.新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》實(shí)施的幾點(diǎn)思考和建議[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2013（8）：84-85.

[2]財(cái)政部會(huì)計(jì)司.醫(yī)院會(huì)計(jì)制度講解[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011.