淺議新會計(jì)準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬

孫建華

摘要：應(yīng)付職工薪酬是我國會計(jì)準(zhǔn)則覆蓋企業(yè)日常經(jīng)營業(yè)務(wù)的重要內(nèi)容，在企業(yè)成本核算中有著舉足輕重的作用，僅次于“原材料”科目在成本構(gòu)成中的比重。隨著我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級，人工成本早已成為第三產(chǎn)業(yè)的第一大成本構(gòu)成，逐步引起了企業(yè)的關(guān)注。新準(zhǔn)則中對于應(yīng)付職工薪酬的修訂體現(xiàn)了我國會計(jì)準(zhǔn)則同國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同的基本趨勢，更為企業(yè)處理應(yīng)付職工薪酬相關(guān)業(yè)務(wù)提供了指導(dǎo)。

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則；應(yīng)付職工薪酬；變化；影響

一、引言

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)的穩(wěn)步推進(jìn)，為了形成更加完善的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系，提升我國企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告質(zhì)量和財(cái)務(wù)信息透明度，我國的財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則正在向國際會計(jì)準(zhǔn)則逐步趨同。我國財(cái)政部于2014年修訂并印發(fā)了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》，本次修訂將新會計(jì)準(zhǔn)則同其他相關(guān)的法律法規(guī)之間進(jìn)行了詳細(xì)比較，找出了主要差異所在，并在此基礎(chǔ)上對企業(yè)的應(yīng)付職工薪酬會計(jì)處理進(jìn)行了深層次的分析，有助于對企業(yè)的會計(jì)實(shí)務(wù)工作產(chǎn)生積極影響，從而幫助企業(yè)更加全面、深入地理解并運(yùn)用新會計(jì)準(zhǔn)則。原有的會計(jì)準(zhǔn)則中并沒有對應(yīng)付職工薪酬中某些特殊情況的會計(jì)處理作出明確的規(guī)定，也沒有將確認(rèn)退休職工福利作為一項(xiàng)常態(tài)化的機(jī)制運(yùn)行，只是在實(shí)務(wù)操作中，根據(jù)國資管理辦法和財(cái)務(wù)制度對退休職工福利進(jìn)行計(jì)提。新會計(jì)準(zhǔn)則中對此進(jìn)行了完善，并建立其相應(yīng)的常態(tài)化機(jī)制，在應(yīng)付職工薪酬的賬務(wù)處理環(huán)節(jié)進(jìn)行了一些創(chuàng)新性改革，將一系列非貨幣性福利的核算內(nèi)容進(jìn)行了細(xì)化，提高了應(yīng)付職工薪酬的實(shí)際指導(dǎo)價(jià)值。

二、新舊會計(jì)準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的差別

（一）薪酬定義與范圍的不同

一方面，在應(yīng)付職工的定義上，新舊會計(jì)準(zhǔn)則的區(qū)別主要在于：新會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定，企業(yè)在聘用職工期間，以及在勞動關(guān)系解除之后，所必須要支付給職工的報(bào)酬及相關(guān)補(bǔ)償。從這一層面上來說，短期薪酬、離職后的辭退福利等都應(yīng)該包含的應(yīng)付職工薪酬的定義中。另一方面，新舊會計(jì)準(zhǔn)則中對應(yīng)付職工薪酬的定義范圍也存在一些差別。新會計(jì)準(zhǔn)則中將同企業(yè)簽訂勞動合同的人員、未同企業(yè)簽訂正式勞動合同但是卻由企業(yè)正式任命的人員、既未同企業(yè)簽訂正式勞動合同也未由企業(yè)正式任命但事實(shí)上卻向企業(yè)提供勞動服務(wù)的人員等，都列入了企業(yè)職工的范疇。新會計(jì)準(zhǔn)則中不僅對職工薪酬的范圍作出了清晰、明確的規(guī)定，同時(shí)還對企業(yè)職工的直系家屬、受贍養(yǎng)人等人員的福利也作出了相應(yīng)的規(guī)定，企業(yè)需要遵照執(zhí)行。

（二）不同性質(zhì)的企業(yè)所受影響程度不同

新會計(jì)準(zhǔn)則頒布實(shí)施之后，企業(yè)需要根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則的要求，根據(jù)自身的性質(zhì)完成自主分類工作，選擇需要遵照執(zhí)行的會計(jì)處理辦法。如果企業(yè)存在設(shè)定收益的情況，由于原有的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中對此情況的會計(jì)處理方法并沒有進(jìn)行明確的規(guī)定，因此絕大多數(shù)企業(yè)在過去的會計(jì)處理中都沒有將收益計(jì)劃考慮在內(nèi)。然而，新會計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)建立健全了針對相關(guān)業(yè)務(wù)處理的常態(tài)化機(jī)制，對原有會計(jì)準(zhǔn)則中不規(guī)范、不清晰的內(nèi)容進(jìn)行了修訂，并且將職工福利的確認(rèn)和計(jì)量方式進(jìn)行明確，可以預(yù)見將對部分國有企業(yè)、國有控制企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表信息產(chǎn)生較大的影響。

（三）會計(jì)處理方式的差異

在過去的準(zhǔn)則，除了工資津貼、福利費(fèi)用會根據(jù)收益對象的不同，分別計(jì)入資產(chǎn)、成本、當(dāng)期費(fèi)用之外，其他的職工薪酬支出全部都應(yīng)該歸集到當(dāng)期費(fèi)用科目。然而，新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則中，針對職工薪酬費(fèi)用的分類和歸集進(jìn)行了明確的闡述和規(guī)定，將會計(jì)計(jì)算期間確定為職工為企業(yè)提供相關(guān)勞務(wù)增值服務(wù)的期間，并將職工為企業(yè)提供的短期薪酬通過負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)，并在此基礎(chǔ)上，歸納到當(dāng)期損益中去。除此之外，新會計(jì)準(zhǔn)則中還明確規(guī)定，職工享受的所有福利費(fèi)用，都只能在實(shí)際發(fā)生時(shí)，按照實(shí)際金額作為入賬依據(jù)，并進(jìn)一步確認(rèn)為當(dāng)前損益或資產(chǎn)成本。如果職工享有的福利為非貨幣性質(zhì)，那么該類福利的計(jì)量需要按照市場的公允價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)，如果存在公允價(jià)值無法可靠獲得的情況，可以考慮采用成本計(jì)量，以上規(guī)定主要是為了解決非貨幣性福利計(jì)量的差異問題，有助于提高新會計(jì)準(zhǔn)則中針對應(yīng)付職工薪酬會計(jì)處理的準(zhǔn)確性和可操作性。

三、新會計(jì)準(zhǔn)則對應(yīng)付職工薪酬會計(jì)核算的影響

（一）對應(yīng)付職工薪酬的內(nèi)容進(jìn)行劃分，并對信息披露進(jìn)行了規(guī)范

一方面，新會計(jì)準(zhǔn)則中針對職工薪酬的內(nèi)容進(jìn)行了更加明確、清晰的劃分。隨著我國勞動法的不斷完善，企業(yè)員工所能享有的福利得到了進(jìn)一步完善，客觀上需要企業(yè)在認(rèn)定職工薪酬的范圍方面更快地執(zhí)行新準(zhǔn)則的規(guī)定。為了幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)更加科學(xué)、準(zhǔn)確、合理的人力成本劃分，新會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，企業(yè)職工的工資、獎(jiǎng)金都屬于職工薪酬的范疇，并且還進(jìn)一步將辭退福利、帶薪假期、非貨幣性福利、分紅等薪酬都認(rèn)定為職工薪酬的計(jì)算范圍。通過這樣的方式，有助于企業(yè)實(shí)現(xiàn)對以前常常忽略的間接、隱性人力成本的進(jìn)一步核算，雖然從客觀上看是加大了企業(yè)進(jìn)行會計(jì)核算工作的難度，但是卻提高了成本核算工作的準(zhǔn)確性和清晰度。另一方面，新會計(jì)準(zhǔn)則中還對應(yīng)付職工薪酬的相關(guān)信息披露工作進(jìn)行了規(guī)范。具體來說，新會計(jì)準(zhǔn)則中要求企業(yè)將社保范圍內(nèi)的所有應(yīng)付職工薪酬信息進(jìn)行詳細(xì)披露，在很大程度上實(shí)現(xiàn)了企業(yè)職工獲得勞務(wù)報(bào)酬的透明化。這樣做的好處不僅在于能夠更好、更全面地保障企業(yè)職工所應(yīng)該享有的基本待遇，同時(shí)也能同時(shí)保障企業(yè)自身的合法權(quán)益。其中，最為突出的是新會計(jì)準(zhǔn)則中針對企業(yè)同職工解除勞務(wù)關(guān)系時(shí)，企業(yè)必須將補(bǔ)償方案、辭退福利等信息向公眾進(jìn)行詳細(xì)披露，有助于降低企業(yè)同職工在解除勞務(wù)關(guān)系過程中發(fā)生法律風(fēng)險(xiǎn)的概率。

（二）帶薪缺勤的會計(jì)處理

我國勞動法中有明確規(guī)定，在職員工具有享受帶薪休假的權(quán)利，新會計(jì)準(zhǔn)則中針對帶薪缺勤的確認(rèn)和累積，制定了明確的會計(jì)處理方法。總體來說，凡是屬于帶薪休假類別的應(yīng)付職工薪酬體系，都不屬于帶有積累性質(zhì)的帶薪休假體系，以喪假、婚嫁為例，由于這一類型休假權(quán)利導(dǎo)致企業(yè)在會計(jì)處理中不可能結(jié)轉(zhuǎn)到下期，所以，在企業(yè)會計(jì)實(shí)務(wù)工作中，針對這一類型的帶薪休假是不用專門做會計(jì)處理的。從權(quán)利和義務(wù)的角度來看，針對可積累的帶薪休假，由于其可以結(jié)轉(zhuǎn)到下一個(gè)會計(jì)期間進(jìn)行休假，因此可以用下一個(gè)會計(jì)年度的預(yù)期休假天數(shù)減去帶薪休假天數(shù)，以此為基礎(chǔ)，計(jì)算出與之相對應(yīng)的工資數(shù)額，并將這部分工資數(shù)額確認(rèn)為負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或者資產(chǎn)成本中。如果企業(yè)職工自愿放棄帶薪休假的權(quán)利，企業(yè)可以給予現(xiàn)金補(bǔ)償，并且沖減已經(jīng)計(jì)提的負(fù)債，將差額計(jì)入當(dāng)期損益之中。

（三）離職后應(yīng)付職工薪酬的處理

新會計(jì)準(zhǔn)則中針對企業(yè)員工離職后的應(yīng)付職工薪酬會計(jì)處理作出了明確規(guī)定。通常來說，企業(yè)在與員工達(dá)成相關(guān)協(xié)議之后，企業(yè)可以指定提存計(jì)劃，企業(yè)職工將以個(gè)人名義同外部獨(dú)立基金簽訂離職之后的福利合約，并由該獨(dú)立基金負(fù)責(zé)職工薪酬。其中，提存計(jì)劃就是企業(yè)需要根據(jù)我國法律的具體規(guī)定，為企業(yè)職工繳納相關(guān)的保險(xiǎn)費(fèi)用，例如失業(yè)保險(xiǎn)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)等等，以便員工在順利退休或者失業(yè)之后，能夠由國家對職工進(jìn)行支付補(bǔ)償；受益計(jì)劃，即補(bǔ)充養(yǎng)老支付、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)等其他類型的商業(yè)性和契約式的計(jì)劃，比如一些央企、國企、銀行針對一直工作至退休的員工，除了每個(gè)月能夠享受法定受保金額之外，還可以享受該企業(yè)提供的其他補(bǔ)償，包括現(xiàn)金、實(shí)物等等。除此之外，針對其他長期工的福利，在新會計(jì)準(zhǔn)則中也做出了明確的規(guī)定，企業(yè)在聘用長期工之前，必須要設(shè)定自身的提存計(jì)劃，針對長期工在福利享用上形成的負(fù)債、資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，并且還需要做好相應(yīng)的存檔工作。在長期殘疾職工福利水平的確定上，要根據(jù)該企業(yè)所提供實(shí)際服務(wù)的時(shí)間來加以衡量。

（四）有助于我國企業(yè)更全面地參與國際競爭

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的步步推進(jìn)，我國企業(yè)參與國際合作與競爭的機(jī)會已經(jīng)越來越多，大量企業(yè)在面臨更大機(jī)遇的同時(shí)，也受到了很多制約因素的影響，其中一項(xiàng)便是來自于人工成本核算的不統(tǒng)一。由于過去我國在人工成本的核算問題上，同國際慣常做法有著較大的差異，因此人工成本往往會成為我國反傾銷案件調(diào)查中的主要內(nèi)容。新會計(jì)準(zhǔn)則頒布并實(shí)施之后，我國會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步同國際趨同，計(jì)量結(jié)果也能夠更加全面、客觀地反映出企業(yè)實(shí)際支付的人工成本和相關(guān)費(fèi)用。企業(yè)開始將應(yīng)付職工薪酬按照收益對象進(jìn)行處理，而在過去的處理中，只將應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)按照收益對象核算。除此之外，在針對工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、無形資產(chǎn)研發(fā)過程中的人工成本等內(nèi)容的處理上，新會計(jì)準(zhǔn)則要求全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，這樣的做法，有助于企業(yè)科學(xué)核算當(dāng)期費(fèi)用以及資產(chǎn)、成本，從而為形成可靠的成本計(jì)量結(jié)果打好基礎(chǔ)。

四、結(jié)語

隨著我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級，人工成本早已成為第三產(chǎn)業(yè)的第一大成本構(gòu)成，逐步引起了企業(yè)的關(guān)注。新舊會計(jì)準(zhǔn)則在應(yīng)付職工薪酬上的制度差異，并不僅僅體現(xiàn)在對職工薪酬具體涵義上的變化，更體現(xiàn)在會計(jì)信息處理、會計(jì)信息質(zhì)量提升、會計(jì)信息披露等各個(gè)環(huán)節(jié)中的重要變化。新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施預(yù)示著我國會計(jì)制度將盡快與國際會計(jì)準(zhǔn)則全面接軌，對提高我國企業(yè)的國際競爭力有積極影響，我國企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營狀況，作出適當(dāng)調(diào)整，以便滿足自身發(fā)展的客觀需要。可以說，新會計(jì)準(zhǔn)則中針對應(yīng)付職工薪酬的完善，幫助很多企業(yè)解決了實(shí)際工作中的難題，對大部分企業(yè)來說，都是利大于弊的。在今后的工作中，針對職工薪酬方面的規(guī)定，我國還需要緊密關(guān)注國際準(zhǔn)則的變化趨勢，并同我國國情相結(jié)合，將應(yīng)付職工薪酬的會計(jì)處理工作進(jìn)一步細(xì)分化、規(guī)范化，為維護(hù)企業(yè)和勞動者雙方的利益提供切實(shí)保障。針對企業(yè)來說，更需要對新會計(jì)準(zhǔn)則中針對應(yīng)付職工薪酬的修訂進(jìn)行深入的分析和學(xué)習(xí)，從而更好地指導(dǎo)自身完善職工薪酬福利制度，更加科學(xué)、準(zhǔn)確地完成相關(guān)會計(jì)核算工作。

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（作者單位：連云港正擇會計(jì)師事務(wù)所）