房地產企業新會計制度與稅收的差異淺析

司長青

摘 要：本文從費用扣除、利潤時間、銷售成本以及會計處理等方面對房地產在新會計制度與稅收的差異進行主要分析，旨在為房地產行業盡快掌握兩種制度的思路。

關鍵詞：房地產企業；新會計制度；稅收差異

房地產行業與其它行業有著明顯的差異，這種差異具體體現在，項目的資金投入量大且建設周期長，建設過程受到諸多因素影響。除此之外，房地產行業會計制度和稅收政策存在較大的出入，對房地產行業的水費征收是以《國家稅務總局關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》（國稅發[2006131號）為依據，對該文件進行分析后，發現該文件與目前實行的《房地產企業會計制度》存在出入。本人結合自己的實際工作就兩者之間的差異進行解析。

一、期間費用扣除方法的差異

根據國家相關文件的規定，在期間費用的扣除方面應該遵循核算以及稅前扣除的基本原則，作為開發企業，在對各項費用進行核算和扣除時，必須按照上述規定進行，將各項成本與期間費用區分開來，進行核算和扣除。如果某項成本是在該工程竣工之前發生的，那么可以將其直接計入到成本對象當中，如果某項成本是在該工程竣工之后發生的，首先應當在有關規定的前提下，將未完成和已完成這兩部分進行分攤處理，然后，將已完工成本承擔的部分，在已實現和未實現銷售的可售面積之間進行分攤，值得注意的是，首先要在當期進行扣除由已實現銷售的可售面積分攤的部分。

房地產行業會計制度中明確規定，開發產品成本項目中，只可以將處在項目開發階段時，發生的借入資金以及產生的利息計入其中，對于除此之外產生的全部費用，不對其進行細致劃，全部計入到當期損益。

二、會計制度銷售時間確認與稅法中發生納稅義務時間的差異

1.收入確定原則。其一，對產品進行銷售，收款方式選擇一次性全額收款的，收入的確定以實際收訖價款或取得索取價款憑據之日為準。其二，對產品進行銷售，收款方式選擇分期付款的，收入的確定以銷售合同或協議約定的價款和付款日為準。如果付款方將全部款項在合同或約定規定期限前交付，收入的確定則以實際全部付款日為準。其三，對產品進行銷售，收款方式選擇銀行按揭的，收入額的確定以銷售合同或協議約定的價款為準，首付款的確定以實際收到首付款日為準，余款的確定以銀行按揭貸款辦理轉賬之日為準。其四，對產品進行銷售，選擇委托方式的，對收入的確定應當按照下列原則：（一）委托方式選擇支付手續費的，收入的確定以銷售合同或協議中約定的價款于收到受托方已銷開發產品清單之日為準。（二）委托方式選擇視同買斷的，合同或者協議的簽訂主要分為兩種，一種是開發商和購買方，另一種是開發商、委托方和購買方，假若合同或者協議中體現的價格要比買斷的價格高，那么收入的確定應當按照合同或者協議當中體現的價款為準，將收到委托方清單日作為收入確定日，反之，收入的確定按照買斷價格為準，將收到委托方清單日作為收入確定日。（三）委托方式選擇基價，分成方式選擇超基價雙方分成的，合同或者協議的簽訂主要分為兩種，一種是開發商和購買方，另一種是開發商、受托方和購買方，假若合同或者協議中體現的價格要比基價高，那么收入的確定應當按照合同或者協議當中體現的價款為準，開發商將約定好的分成額支付給受托方。值得注意的是，這一部分的費用不能從銷售收入中扣除；反之，收入的確定按照基價為準，將收到委托方清單日作為收入確定日。如果購買方與受托方簽訂了合同，收入的確認要在基價的基礎上加上分成額進行計算，最終結果確認為收入。（四）委托方式選擇包銷的，如果實在包銷期內將產品銷售出去，收入的確認可以按照委托方式中的第（一）項和第（三）項進行確認，如果超過包銷期，還沒有將產品銷售出去，收入的確定以合同或者協議中的規定為準。①銷售方式選擇預售和分期付款的，收入的確定以合同規定的付款時間為準。②銷售方式選擇按揭的，收入的確定以銀行將按揭貸款辦理轉賬之日為準。③采取以土地使用權或其他財產置換房屋的，收入的確定以房產使用權交付為準。

2.收入確定條件。其一，轉讓、銷售土地和商品房，應在土地和商品房已經移交，并且購買方已經收到發票以及結算賬單時，銷售實現。其二，對于代建項目，在竣工進行驗收的環節將交接手續辦妥，委托方收到開發商相關的價款結算賬單，銷售實現。其三，在對土地或者商品房選擇分期收款和銷售的，在合同規定的期限內，將收入分次轉入。其四，將產品租出的，收入的確定在合同或協議規定的期限內，收取租金，沒有按時上交租金的，也認為收入實現。

三、產品銷售成本和計稅成本的差異

《房地產企業會計制度》規定：要將反映企業一些主營業務的實際成本納入到經營成本項目中，在進行填列時，要嚴格按照各個科目的實際發生額。

相關文件規定：在當期準許扣除的銷售成本指的是已經銷售出去的產品，對單位工程成本的確認按照當期已實現銷售的可售面積和可售面積為準。其計算公式為：可售面積單位工程成本=成本對象總成本÷總可售面積，已銷開發產品的計稅成本=已實現銷售的可售面積x可售面積單位工程成本。

在開發上區內開發商建設的配套措施，在會計上可以將其作為實際成本接轉成本，稅收按照配套措施是否盈利進行了不同的規定：對非營利性，產權歸全體業主所有的，或者將其無償贈送給政府和相關部門的，作為公共配套設施，在費用的處理方面嚴格按照相關規定。對營利性或產權屬于開發商的，無償贈與包括盈利性企業的，對成本應該進行單獨核算，除設施為開發商自己使用按照固定資產處理之外，其它全部按照建造開發產品處理。

四、利潤時間確認的差異

當開發商在建設過程中，將未完成的產品做預售處理后，在會計上，是不允許對收入進行確認的。也就是說，項目在未完工的情況下，產生收入，在會計上是無法進行結轉的，即使采用配比原則也不能實現，利潤也就無法計算，國家相關文件對這種情況下的收入進行了規定：首先按照預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額。由此可見，會計制度和稅法上存在利潤確定的時間差異。

五、產品開發自用的會計處理與稅收規定的差異

開發商除了將產品進行租出、售出等其它用途外，還涉及到自用，或者將其無償贈與政府或相關部門，以及其它企業，有時還將產品用來做贊助，作為優秀員工獎勵以及樣板房等，在會計上，將其看作為是企業內部的結轉關系，不符合會計中的銷售收入確認原則，因此，不能對其進行銷售處理，在處理方式上，將其作為成本轉賬。

六、結語

綜上所述，本文對目前會計制度和稅收之間的差異進行了全面分析，兩種制度之間的差異必然會給我們的正常工作帶來一定的影響，同時，也正是這些差異，讓我們在今后的工作中，能夠更加熟練把握兩種制度之間的思路，這種差異不會在短時間內被打破，這對會計人員提出了要求，要求在保證會計工作質量的同時，及時、準確的繳納稅收，做到上述兩點，將會有利于今后的稅收籌劃。

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