公立醫(yī)院成本核算應(yīng)用的模式研究

陳燕君

[摘 要]本文對(duì)廣州康復(fù)醫(yī)院的成本核算進(jìn)行研究，指出廣州康復(fù)模式取得成效，之后分析廣州公立醫(yī)院成本核算應(yīng)用模式面對(duì)的問題：組織機(jī)制的問題、專業(yè)支持的問題、與公立醫(yī)院統(tǒng)一認(rèn)識(shí)的問題，之后針對(duì)這些問題提出解決對(duì)策。

[關(guān)鍵詞]公立醫(yī)院；成本核算；成本管理

[DOI]1013939/jcnkizgsc201528131

1 引 言

公立醫(yī)院統(tǒng)一成本核算方法并進(jìn)行廣泛應(yīng)用的要求近年來受到各地公立醫(yī)院主管部門重視，部分地區(qū)及部門積極探索嘗試打破分散研究的局面，其中典型的有：廣州康復(fù)、北京、衛(wèi)生部規(guī)劃財(cái)務(wù)司。通過分析不同模式的構(gòu)建特色及其取得的成效，研究目前廣州統(tǒng)一成本核算應(yīng)用在模式構(gòu)建上的經(jīng)驗(yàn)和不足。

2 廣州康復(fù)模式

21 廣州康復(fù)模式介紹

康復(fù)模式基于廣州市級(jí)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)相對(duì)成熟的現(xiàn)狀，要求市級(jí)醫(yī)院以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ)，以核算軟件為支撐，實(shí)施統(tǒng)一成本核算方案，方案圍繞科室成本核算制定并實(shí)施。為確保成本核算工作的統(tǒng)一性，康復(fù)要求所屬24家市級(jí)醫(yī)院在采用統(tǒng)一核算方法基礎(chǔ)上，統(tǒng)一核算工具，由康復(fù)采購統(tǒng)一核算軟件，供各公立醫(yī)院使用，并下發(fā)市級(jí)醫(yī)院成本核算管理信息系統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施規(guī)范方案，指導(dǎo)各公立醫(yī)院順利實(shí)施核算要求。

統(tǒng)一成本核算應(yīng)用遵循的原則：第一，合法性原則。計(jì)入成本的費(fèi)用必須符合國(guó)家法律、法規(guī)及相關(guān)制度規(guī)定。第二，可靠性原則。醫(yī)院要保證成本核算內(nèi)容具有真實(shí)性、完整性、中立性和可驗(yàn)證性。第三，相關(guān)性原則。醫(yī)院成本核算所提供的成本信息要在符合醫(yī)院內(nèi)部管理的需要基礎(chǔ)上，使相關(guān)方面及時(shí)了解醫(yī)院收支情況，并符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求。第四，分期核算原則。成本核算的分期應(yīng)與會(huì)計(jì)期間劃分一致。第五，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。權(quán)責(zé)發(fā)生制是成本核算基礎(chǔ)。第六，按實(shí)際成本計(jì)價(jià)原則。取得或購建時(shí)的實(shí)際價(jià)值（即取得成本）是醫(yī)院的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資成本核算數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，一般不得自行調(diào)整其賬面價(jià)值。第七，收支配比原則。醫(yī)院在進(jìn)行成本歸集與分?jǐn)倳r(shí)，應(yīng)當(dāng)按照“誰受益、誰負(fù)擔(dān)”的原則，科學(xué)合理地歸集、分?jǐn)偢黜?xiàng)成本費(fèi)用，使各項(xiàng)收入與為取得該項(xiàng)收入的成本費(fèi)用相配比。第八，一致性原則。醫(yī)院各個(gè)成本核算期間所采用的方法、程序和依據(jù)應(yīng)當(dāng)與會(huì)計(jì)期間核算保持一致，不得隨意改變；若確有必要變更，則應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中詳細(xì)說明變更的原因及改變方法后對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)收支、成本核算數(shù)據(jù)的影響等情況。第九，重要性原則。醫(yī)院在成本核算過程中，對(duì)于可能對(duì)醫(yī)院產(chǎn)生重要經(jīng)濟(jì)影響的事項(xiàng)及費(fèi)用應(yīng)分別核算、分項(xiàng)反映，力求精確；而對(duì)次要事項(xiàng)及費(fèi)用，可以適當(dāng)簡(jiǎn)化處理。

方案以科室為對(duì)象，對(duì)成本中心的劃分做了較為明確的定義，規(guī)定了成本分?jǐn)偡椒?，主要?nèi)容如下：

（1）將公立醫(yī)院科室劃分為臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類四類科室為對(duì)象歸集成本。

臨床服務(wù)類科室（以下簡(jiǎn)稱臨床科室）指包括門診、住院在內(nèi)的，能直接為患者提供醫(yī)療服務(wù)，并能體現(xiàn)最終醫(yī)療結(jié)果、完整反映醫(yī)療成本的科室。

醫(yī)療技術(shù)類科室（以下簡(jiǎn)稱醫(yī)技科室）指為在臨床服務(wù)類科室就診的患者提供醫(yī)療技術(shù)服務(wù)的科室，包括放射科、超聲醫(yī)學(xué)科、檢驗(yàn)科、血庫、手術(shù)室、麻醉科、藥劑科、實(shí)驗(yàn)室、營(yíng)養(yǎng)科等科室。

醫(yī)療輔助類科室（以下簡(jiǎn)稱醫(yī)輔科室）指服務(wù)于臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室，為其提供結(jié)算、動(dòng)力、消毒供應(yīng)等輔助服務(wù)的科室，包括動(dòng)力、消毒供應(yīng)、病案管理、門診掛號(hào)收費(fèi)、住院結(jié)算等科室。

行政管理類科室（以下簡(jiǎn)稱管理科室）指除臨床服務(wù)、醫(yī)療技術(shù)和醫(yī)療輔助科室之外、從事行政后勤業(yè)務(wù)工作的科室，包括行政、后勤、科教管理等科室。

（2）統(tǒng)一間接成本分?jǐn)傓k法。將各科室直接發(fā)生的成本，按成本項(xiàng)目直接追溯計(jì)入到該科室或通過計(jì)算計(jì)入科室；將不能直接歸集計(jì)入到科室的間接成本，按一定原則和標(biāo)準(zhǔn)分配。不能直接計(jì)入到科室的成本本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則，按照分項(xiàng)逐級(jí)分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進(jìn)行分?jǐn)?，最終將所有成本轉(zhuǎn)移到臨床科室?？剖页杀?科室直接成本+科室計(jì)算計(jì)入成本+一級(jí)分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用+二級(jí)分?jǐn)傖t(yī)輔成本+三級(jí)分?jǐn)傖t(yī)技成本。

22 廣州康復(fù)模式的成效

通過近四年的推進(jìn)，康復(fù)已積累了很多市級(jí)醫(yī)院科室成本核算層面的數(shù)據(jù)，全面掌握市級(jí)醫(yī)院總成本、部門成本、服務(wù)單元成本的信息，并對(duì)定期產(chǎn)生的成本核算報(bào)告進(jìn)行分析，對(duì)加強(qiáng)成本控制提出了明確的要求。

規(guī)范和統(tǒng)一了所屬醫(yī)院成本核算工作，改變目前各自分散突擊、形式各異的局面。并以統(tǒng)一的醫(yī)院成本核算為基礎(chǔ)，建設(shè)能全面反映、分析、控制醫(yī)院經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的財(cái)務(wù)管理平臺(tái)，組建集團(tuán)化的財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，為進(jìn)一步深化改革做好準(zhǔn)備。

3 廣州公立醫(yī)院成本核算應(yīng)用模式面對(duì)的問題

31 組織機(jī)制的問題

首先，方案從設(shè)計(jì)到結(jié)果的應(yīng)用，缺乏衛(wèi)生主管部門、財(cái)政部門、醫(yī)療服務(wù)價(jià)格管理部門、醫(yī)保支付方的充分介入，無法令核算結(jié)果在政策實(shí)施階段滿足各方需求。

其次，康復(fù)能夠?qū)嵤┑姆秶鷥H限市級(jí)公立醫(yī)院，雖然市級(jí)公立醫(yī)院具有較大的代表性，但不利于核算方案在整個(gè)廣州地區(qū)的全面推廣，并以此以點(diǎn)帶面，提高各級(jí)公立醫(yī)院的整體財(cái)務(wù)管理水平，將統(tǒng)一財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)進(jìn)一步擴(kuò)大，供各級(jí)醫(yī)療主管部門使用?？祻?fù)是廣州實(shí)行公立醫(yī)院“管辦分離”改革，于2005年成立的國(guó)有非營(yíng)利性的事業(yè)法人，原市衛(wèi)生局直屬的醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、廣州交通大學(xué)附屬醫(yī)院和廣州中醫(yī)藥大學(xué)附屬醫(yī)院共24家醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)與衛(wèi)生部門脫離隸屬關(guān)系，具體辦醫(yī)職能交由廣州康復(fù)醫(yī)院發(fā)展中心承擔(dān)。以康復(fù)的主體及職責(zé)范圍來看，其組織實(shí)施統(tǒng)一成本核算方案目的以及范圍都是有限的。

32 專業(yè)支持的問題

成本核算工作的實(shí)施與完善離不開專業(yè)人員的長(zhǎng)期技術(shù)支持，康復(fù)開展成本核算工作并未設(shè)置專門的機(jī)構(gòu)或人員支持。通過對(duì)相關(guān)人員的訪談發(fā)現(xiàn)，公立醫(yī)院在核算中遇到問題一般會(huì)與統(tǒng)一成本核算軟件公司的相關(guān)專業(yè)支持人員進(jìn)行溝通。成本核算工作是一項(xiàng)系統(tǒng)且長(zhǎng)期的工作，僅靠軟件技術(shù)人員的支持不利于成本核算工作的推進(jìn)。

33 與公立醫(yī)院統(tǒng)一認(rèn)識(shí)的問題

成本核算方案由主管部門負(fù)責(zé)設(shè)計(jì)統(tǒng)一實(shí)施，其核算目的與公立醫(yī)院內(nèi)部管理需求不同，使得公立醫(yī)院在成本核算工作上更多的是扮演數(shù)據(jù)上報(bào)的角色。其主要原因有兩個(gè)：一是公立醫(yī)院對(duì)于成本核算的目的尚未發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變。出于內(nèi)部分配需要搞成本核算的想法仍然根深蒂固。二是公立醫(yī)院缺乏一套較為成熟和完善的，依據(jù)成本核算結(jié)果進(jìn)行內(nèi)部運(yùn)營(yíng)管理的方案。公立醫(yī)院對(duì)于推行并優(yōu)化成本核算的積極性不高。公立醫(yī)院對(duì)于成本核算方案的態(tài)度至關(guān)重要，直接決定了應(yīng)用效果。Janne Jarvinen（2006）研究?jī)伤t(yī)院實(shí)施新的成本核算方法的動(dòng)機(jī)，結(jié)果表明，其中一所醫(yī)院管理和臨床管理人員為了準(zhǔn)確的全部成本定價(jià)發(fā)起實(shí)施ABC成本核算。而另一所醫(yī)院采取新成本核算方法，因?yàn)橥獠繖C(jī)構(gòu)的壓力和從眾效應(yīng)。它是被迫提高效率，或者它可能試圖安撫外部的金融家，采用新的核算方法為了顯示擁有足夠的金融控制能力。

廣州公立醫(yī)院成本核算統(tǒng)一方案得以實(shí)施推進(jìn)，源于主管單位的積極推進(jìn)，但是如果缺乏在成本核算工作中與公立醫(yī)院統(tǒng)一認(rèn)識(shí)，不利于核算方案的不斷完善和可持續(xù)發(fā)展。

4 公立醫(yī)院成本核算應(yīng)用模式的建議

41 加強(qiáng)公立醫(yī)院成本核算組織體系保障

完善公立醫(yī)院成本核算工作的首要任務(wù)是必須建立強(qiáng)而有力的組織保障，建立多部門參與和協(xié)調(diào)機(jī)制，統(tǒng)一對(duì)成本核算工作的認(rèn)識(shí)，推進(jìn)成本核算工作的有序進(jìn)行，為成本核算結(jié)果的應(yīng)用奠定基礎(chǔ)。同時(shí)有利于將成本核算工作覆蓋至二級(jí)醫(yī)院，實(shí)現(xiàn)多類型公立醫(yī)院全覆蓋的試點(diǎn)模式。

42 建設(shè)公立醫(yī)院成本核算專業(yè)研究隊(duì)伍

有必要建立一支穩(wěn)定的專業(yè)研究隊(duì)伍，長(zhǎng)期開展成本數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)和研究，及時(shí)調(diào)整方案，形成公立醫(yī)院成本核算相關(guān)人員定期交流溝通機(jī)制，組織公立醫(yī)院核算人員培訓(xùn)，加強(qiáng)對(duì)核算方案的理解和貫徹，有利于提高成本核算工作效率和效果。同時(shí)研究人員與公立醫(yī)院的有效溝通有利于統(tǒng)一公立醫(yī)院對(duì)于成本核算工作的認(rèn)識(shí)，使公立醫(yī)院主動(dòng)參與成本核算工作，促使各公立醫(yī)院成本核算數(shù)據(jù)更準(zhǔn)確、更具應(yīng)用價(jià)值。研究隊(duì)伍的形式與范圍可以考慮專職與兼職、主管部門與公立醫(yī)院、專業(yè)研究人員和實(shí)踐操作人員等相結(jié)合的辦法。

43 構(gòu)建成本效益評(píng)估體系

我國(guó)醫(yī)療服務(wù)管理也應(yīng)該建立成本效益評(píng)估體系為公立醫(yī)療保障系統(tǒng)提供適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)水平的醫(yī)療服務(wù)指南。廣州自2009年開展公立醫(yī)院成本核算試點(diǎn)工作后，至今開展成本核算的公立醫(yī)院有24家，推廣核算工作已初有成效，下一階段應(yīng)重點(diǎn)針對(duì)核算數(shù)據(jù)構(gòu)建分析體系，通過分析實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)整合，并對(duì)數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)資源共享。

另外，醫(yī)療服務(wù)成本具有特殊性。醫(yī)院的成本核算不同于企業(yè)的成本核算，因?yàn)槠髽I(yè)可以根據(jù)生產(chǎn)過程、行業(yè)水平、本企業(yè)情況確定目標(biāo)成本，反過來進(jìn)行成本控制。醫(yī)院提供的服務(wù)有其特殊性，其服務(wù)對(duì)象是人，每個(gè)病人的情況都千差萬別，針對(duì)不同病人的不同病情如何確定合理的成本難度很大。另外，提供服務(wù)的醫(yī)務(wù)人員的水平也各不相同，因?yàn)獒t(yī)療服務(wù)行業(yè)是一個(gè)主觀性強(qiáng)、依靠經(jīng)驗(yàn)積累的行業(yè)，即使面對(duì)同一個(gè)患者，不同醫(yī)師采取的治療方法也可能有所不同，治療過程也存在差異，病人所付出的成本肯定不盡相同，而且判斷“合理成本”非常困難?，F(xiàn)階段政府主管部門只有將公立醫(yī)院成本核算數(shù)據(jù)進(jìn)行分析研究，通過橫向比較才能根據(jù)差異分析原因，從而進(jìn)行成本管理。

參考文獻(xiàn)：

[1]唐晨新形勢(shì)下公立醫(yī)院成本管理研究現(xiàn)狀與展望[J].現(xiàn)代醫(yī)院管，2012（4）：1-2

[2]厲永灝，徐迅現(xiàn)行成本核算方法的比較研究[J].衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究，2010（4）：51-52

[3]張海斌公立醫(yī)院推行成本核算的思考[J].新會(huì)計(jì)2011（11）：48-49