農民專業合作社涉稅業務會計核算的要點分析

【摘 要】農民專業合作社作為一種以盈利為目的的新型經濟組織具有企業的一般特征，又具有自身的特殊性。由于我國的稅法發展具有一定的滯后性，對于農民合作社涉稅業務的規定存在一定的盲區，使相關涉稅業務缺乏政策的指導，不利于合作社和稅收的發展。

【關鍵詞】農民專業合作社；涉稅業務；會計核算

“農民專業合作社在涉稅業務中涉及的稅種主要有增值稅、印花稅、企業所得稅和個人所得稅等稅種。根據財稅[2008]81號文件的規定，農民專業合作社必須嚴格界定社內和社外免稅農業產品和應稅農業產品以及免稅商品和應稅商品。”[1]下面對農民專業合作社在應稅業務中所設計到的增值稅和和印花稅的會計核算提供幾點建議。

1.農民專業合作社在涉水業務中需要注意和解決的問題

1.1農民專業合作社一般納稅人的認定

“根據《增值稅暫行條例》的規定，凡是在中華人民共和國境內銷售或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。而財稅[2008]81號文件規定，農民專業合作社銷售本社成員生產的農業產品，視同農業生產者銷售資產農產品，作為免稅項目免征增值稅?！对鲋刀悤盒袟l例》只對工業和商業企業的一般納稅人的認定有明確的規定，但對農民專業合作社這種新型的經濟組織沒有給出明確的規定，在一般納稅人的認定上存在一定的困難?！盵2]

1.2增值稅核算會計科目的規定

“《農民專業合作社財務會計制度》對增值稅的會計核算科目沒有做出明確規定。所以，在實際的 操作過程中，各個合作社的處理也大不相同。有的合作社產生增值稅業務時計入“管理費用”等費用類科目，這種處理方式等于增加了費用，減少了利潤，有逃稅之嫌。有的合作社在產生經營收入時，計入“應付款——應交增值稅”。各種處理方式百花齊放，缺乏統一的處理方法，核算口徑不一致，不利于稅務部門的統一管理?！盵3]

1.3合作社的支持難以獲取正規合法的票據

“由于合作社的日常業務基本都是和農戶打交道，所以在一些費用類的支出上， 農戶很難向合作社提供正規的票據，一般都是白條收據。但是對于這些發生的沒有正規合法票據的費用，能否將其費用化計入成本，能否在計提所得稅時稅前抵扣，值得商榷。此外，合作社由于工作需要，有時會購入大型需要維修的機械設備，通常會發生運輸費用。而設備的運輸通常是由農戶自己負責運輸，也就不存在運輸票據。根據《增值稅暫行條例》規定，運輸費用如果沒有取得承運部門開具的運輸發票就不允許按7%進行抵扣?！盵4]

1.4農民合作社企業所得稅和個人所得稅的征收

“《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》規定，企業所得稅已取得的應稅所得，實行獨立經濟核算的境內企業或組織為納稅人。顯然，合作社不在企業所得稅的納稅人范圍之內。此外，如果農戶的個人收入達到了個稅起征標準，是否也應征收個人所得稅，如果征收的話該如何實施呢，這些都是值得商榷的。”[5]

2.農民專業合作社涉稅業務的會計處理

2.1增值稅的處理

“增值稅是一種流轉稅，是對納稅人在生產經營過程中取得的增值額而征收的稅款。根據財稅[2008]81號文件規定，農民專業合作社銷售本社成員生產的農業產品，視同農業生產者銷售自產農業產品，作為免稅項目免征增值稅。也就是說，農業社內部成員自己生產的農產品取得的銷售收入享受稅收優惠政策可以免稅。但是，本社成員從社外收購的產品進行銷售取得銷售收入應依法計征增值稅。在會計核算上，設置“應交稅費”科目，并在“應交稅費”科目下設置二級科目“應交增值稅”，在二級科目下設置三級科目“進項稅額”、“銷項稅額”、“已交稅金”、“未交稅金”?！盵6]

案例分析：

某糧食加工專業合作社于2010年1月1日成立，為增值稅一般納稅人。2013年1月從非成員某糧食種植專業戶手中收購10噸優質小麥，已取得收購憑證。收購價為2000元每噸，共計20000元。當月全部加工，加工后將產品對外銷售，取得銷售收入25000元，其會計處理如下：

根據財稅[2008]81號文件規定，增值稅一般納稅人從農民專業合作社購進免稅農產品時可以按13%的扣除率計算抵扣增值稅進項稅額。

進項稅額：20000/（1+13%）*13%=2300.88（元）

銷項稅額：25000/（1+13%）*13%=2876.11（元）

應交增值稅：2876.11-2300.88=575.22（元）

賬務處理：

（1）購進時。

借：產品物質 17699.12

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 2300.88

貸：銀行存款 20000

（2）銷售時。

借：銀行存款25000

貸：經營收入 22123.89

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 2876.11

（3）納稅申報時。

借：管理費用 2876.11

貸：應交稅費——應交增值稅（未交增值稅） 2876.11

（4）繳納稅款時。

借：應交稅費——應交增值稅（未交增值稅） 2876.11

貸：銀行存款 2876.11

2.2印花稅的處理

“根據財稅[2008]81號文件規定，對農民專業合作社與本社成員簽訂的農產品和農業非生產資料購銷合同，享受稅收優惠政策，免征印花稅。但是，合作社與非本社成員簽訂的農業產品和農業生產資料購銷合同，應當依法繳納印花稅。在納稅貼花時，借記“管理費用”，貸記“銀行存款”。”[7]

案例分析：

某蔬菜農民專業合作社與本社成員簽訂果蔬購銷合同，合同金額為5萬元。與非成員單位華聯超市簽訂金額為10萬元的果蔬購銷合同。其分析按賬務處理如下：

根據財稅[2008]81號文件規定號文件規定，與本社成員簽訂的5萬元果蔬購銷合同不用繳納印花稅。與非成員單位華聯超市簽訂的10萬元果蔬購銷合同需要繳納印花稅，印花稅稅率為0.3%。

會計處理：借：管理費用 300

貸：銀行存款 300

3.推進農民專業合作社涉稅業務會計處理規范化、制度化的建議

推進農民專業合作社涉稅業務會計處理規范化、制度化不僅是稅收的要求，更是市場經濟的內在需求。構建科學、健全、適合農民專業合作社的稅收制度和財務管理制度需要從以下幾點進行努力：一是，嚴格界定社內、社外免稅農業產品和應稅農業產品、免稅商品和應稅商品。出臺相關的細則和保障性措施對其嚴格界定，在促進農民合作社發展的基礎上，防止不法分子鉆稅法的空子偷稅漏稅；二是，完善相關法律法規。建議工商、稅務等相關部門及時修訂相關的法律法規。使農民專業合作社有章可循，在實務操作過程有法律依據，使會計信息統計口徑一致，具有科學性和科比，同時也使工商、稅務部門在執法過程能夠做到有法可循、有法可依；三是，農民專業合作社，在財務收支上完善票據手續，使各項交易合法合理。農民專業合作社在日常的業務處理過程中要盡量做到手續完備，票據正規，賬簿登記完整規范。根據自身的實際需要可以聘請專業的會計人員對其業務進行核算、監督。也可以對社內的財務人員定期進行培訓，提高從業人員的專業素質，保障合作社會計信息的真實性。 [科]

【參考文獻】

[1]李紅利.合作社涉稅會計核算再探討[J].農村財務會計，2014（22）.

[2]夏飛.農民專業合作社增值稅的會計處理[J].農村財務會計，2014（25）.