論作業成本法在公立醫院成本管理體系的運用

岳 濤

山東省泰山療養院規劃財務部，山東泰山 271000

如今，醫院的醫療費用高，資源緊張，但事實上，醫院的利潤卻沒有人們想象的那么高。為什么醫院高昂的醫療費用，卻掙不到錢呢？這要從成本核算開始逐步分析，才能抓住癥結。據調查，更多醫院樂意于把精力放在擴大規模和收入上，對成本的核算較為忽視，這種不接洽的思維管理模式，對醫院的長久發展是相當不利的。一旦把成本控制好了，那無疑是解決醫療資源緊張和高昂醫療費問題的最好途徑。該文嘗試用作業成本法，對該醫院進行成本核算，力求對成本進行有效的控制。

1 該醫院經營現狀分析

與企業不同，醫院的經營好壞是看所處的政策環境、行業環境、人口因素、經濟因素等。醫院的成本控制不僅能解決看病難問題，還能提高醫院的利潤，更重要的是促進醫院的公益性發展。我國經濟市場正處于轉型期，市場經濟的深入發展，使得我國企業制度更加規范，產業結構更加完善了。由于醫院屬于事業性質的單位，激勵機制和約束機制往往失衡，且成本費用節約意識不強，造成資源的浪費，成本的增加。

值得一提的是，由于老齡化人口的增長，患病率不斷攀升，醫院的醫療資源往往應接不暇。另外，人們生活水平和消費水平的提高，健康意識越來越強，對醫療服務的需求也提高了。據統計，2008年城市居民收入對醫療消費的影響系數已達到1.6847，農村居民收入對醫療消費的影響系數已達到1.4688。這說明隨著收入的提高，醫療資源也開始愈發緊張。因此，當務之急是解決緊張的資源問題，而解決這一問題的最好的途徑就是提高資源的使用效率和做好成本控制。以下是該醫院（A院）以及與之周圍競爭醫院的運營概況。見表1。

通過表1，可以看出B、C、D、F醫院的收入都在7億元以上，住院人數和手術人數都在前4位，日住院費用卻也是前5位，這說明了高收入并未取得高收益。當然這也有其他因素，大型醫院的就診率高和就醫病種種類繁多，且價格都是物價局規定，具有公益性，也是導致人均消費增高的緣由[1]。

表1 A院及其競爭環境一覽

2 該醫院成本作業成本核算

2.1 該醫院價值鏈分析

邁克爾的價值模型，把業務流程分為核心和輔助兩大類。對于醫院而言，主要核心流程就是對患者傳遞有效的價值；輔助流程是對核心流程起著積極促進作用的，它全力支持核心流程的價值傳遞。兩者相輔相成，缺一不可。將這些流程都整合為作業區，以便實施作業成本法來核算。

以價值鏈為中心思想，對醫院的核心流程進行分析，包括山東省泰山醫院的門診、檢查、檢驗、住院、醫療、手術、護理、藥品等。而山東省泰山醫院的輔助流程也就是后勤部門的工作流程，包括人資管理、財務管理、行政管理、資產管理等。

2.2 產品成本核算分析

作業成本法的核算，第一，要識別和定義作業，要歸集作業，首先要注意資源較為昂貴的項目成本。第二，要把屬于相同類別的資源費用一并歸集到各成本庫中。第三，要考慮資源成本的動因，計算成本庫的分配率。第四，把各項資源成本費用分配到作業中。第五，將作業分配到產品中[2]。

3 該醫院成本核算方法的比較

3.1 傳統成本核算方法

傳統的成本核算辦法是簡單的對固定成本和非固定成本進行管理和控制。固定成本包括對固定資產的攤銷、在職職工的工資和保險等；非固定成本包括水電費、采購材料、藥品、辦公用品、差旅費等。想要壓縮固定成本，可以定期清理固定資產、清理閑置人員等，那樣平均攤銷的成本相對就減少了；而想要壓縮非固定成本，就得直接控制其源頭成本，強化人們成本控制意識，減少開銷，以提高企業效益[3]。

這種傳統成本核算方法雖然簡單，但有些地方不科學，比如說房屋折舊后沒有全部均攤到每個科，而是直接進入管理費用。因此，這種方法不夠科學和全面。就該醫院來講，一類核算包括門診和住院收入；二類核算包括掛號、檢查、藥品、治療等收入。而成本一類核算指的是根據醫療費用、管理費用來核算；三類核算是根據人工成本、藥品成本、管理費用等進行的核算。因此可以看出，這些核算僅僅反映的是經營狀況，并未將成本和收入之間的聯系考慮在內，提供的信息可靠度不高。

3.2 作業成本核算方法

作業成本法是將醫院服務的流程分配到一個個作業中，將這些作業服務于門診和住院處，加大成本和收入的緊密聯系，可以為醫院的成本管理方面提供更加有效的數據。將資源分配到作業中去，再將作業成本和收入即掛號、檢查、治療等收入聯系到一起，直接看到作業的盈利情況，從下述圖表可以看出掛號、檢查、藥品等這些都是盈利的，而住院、治療等這些都是虧損的[4]。見表2。

表2 基于作業成本核算法的A院盈利狀況[n（%）]

從表2可以看出各個作業的盈利能力，掛號和檢查可以給醫院帶來高效益，住院和出院治療的貢獻率幾乎是零。而這些原因已經找出來，但醫院屬于特殊行業，收費都是國家統一制定，國家更多考慮到人民對醫藥費的承受能力，而醫院又不重視對成本的核算，僅僅對收入和規模過于關注，因此，就造成了各個作業貢獻率落差大的現象[5]。

針對該醫院分析，做一下具體調整，由于作業項目與產品劃分所增加的成本較少，在預期的一段時間內不需要重新判定，每月一次作業成本核算工作量即可。

4 結語

通過該文的分析，能發現作業成本法提供的成本信息更為可靠和準確，它是將收入和成本緊密聯系起來進行分析，更能反映出醫院的實際運營狀況，因此，為決策者所提供的數據更具有價值意義。缺點是這些作業成本法在技術上需要現代化管理軟件的支持，否則計算的數據容易出現錯誤。

[1]王平心.作業成本計算理論與應用研究[M].大連：東北財經大學出版社，2011.

[2]趙水長.醫院成本核算與成本控制方法分析[J].財會月刊，2011（8）：46-47.

[3]袁曉蕓.作業成本法在手術室成本管理中的應用研究[D].南華大學，2012.

[4]高燁.戰略成本管理中價值鏈分析方法的應用探究[J].新財經，2011.

[5]劉瑞文.淺談醫院內部控制管理[J].會計師，2011(10)：71-72.