接受捐贈等業務的會計和稅務處理

李明泰

由于稅法與會計目的不同、基本前提不同和遵循的原則不同，導致稅法與會計制度產生適度分離的必然性，所以企業在確認、計量、記錄和報告上有很大的差異。這就要求企業會計人員，既要懂得會計知識，又要通曉稅法，并且要熟悉稅法與會計的差異處理。本文將通過一個案例對企業如何對接受捐贈等業務進行正確的會計和稅務處理做一分析，以期待對廣大企業財務人員有所啟迪。

［案例］騰飛機械有限公司為增值稅一般納稅人，2007年起按照企業會計準則（2006年發布的會計準則）進行會計核算，當年實現應納稅所得額800萬元，年末職工人數為3000人，資產總額為5000萬元。2008年實現會計利潤500萬元，自行申報應納稅所得額500萬元。部分業務及會計處理如下：

業務1，4月23日，接受聯合國工業發展組織捐贈試驗設備1臺，市場價格為22萬，發生運費等支出5萬元。

借：固定資產 270000

貸：資本公積 220000

銀行存款 50000

業務2，5月10日，騰飛機械有限公司以其房產作為出資投資于光明機器制造廠，持股比例為40%。該房產賬面原值為120萬元，已提折舊48萬元（該項房產會計上計提的折舊符合稅法扣除的相關規定），評估價格為300萬元。

借：長期股權投資 720000

累計折舊 480000

貸：固定資產 1200000

業務3，5月25日，通過慈善組織向汶川地震災區捐款120萬元，同日又直接向B公司捐款10萬元，B公司投資者為汶川張某。

借：營業外支出 1300000

貸：銀行存款 1300000

業務4，5月26日，被投資方凱迪投資有限公司（非上市公司）作出利潤分配決定，騰飛機械有限公司按照持股比例應分得稅后利潤20萬元（企業采用成本法核算該項投資，且凱迪投資有限公司2007年企業所得稅適用15%的稅率。）

借：應收股利 200000

貸：投資收益 20000

業務5，12月8日，向外國祥源科技有限責任公司支付專利權轉讓費60萬元，合同約定該項專利的使用年限為10年。祥源科技有限責任公司在中國境內未設立機構、場所，也未設立代理機構。

借：管理費用 60

貸：銀行存款 60

業務6，12月25日，為銷售部張經理兌現年終金1.2萬元。

借：銷售費用 12000

貸：現金 12000

注：張經理當月工資收入為3500元。

業務7，12月26日，與凱迪投資有限公司簽訂一份技術開發合同，合同規定技術開發經費總額為500萬元，并按開發經費總額的10%向祥源科技有限責任公司支付酬金。騰飛機械有限公司就該項合同自行按件貼花5元。

借：管理費用 5

貸：現金 5

業務8，“壞賬準備”年初貸方余額為3萬元，2008年既未發生壞賬損失，也未收回以前年度已作為壞賬損失處理的應收賬款，應收賬款年末余額為1000萬元。12月20日按應收賬款余額0.5%的比例計提壞賬準備。

借：資產減值損失 20000

貸：壞賬準備 20000

業務9，12月28日，用自有資金購入中小型三相電動機一臺（符合節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄〈2008版〉規定），并取得增值稅普通發票一張。發票注明價款20萬元，增值稅稅款3.4萬元，另外支付該設備運輸、安裝及調試費用3萬元。

借：固定資產 264000

貸：銀行存款 264000

未給定資料視同會計及稅收處理均正確，且已按工資表應支付的工資額按月為職工代扣代繳個人所得稅。

要求：逐一指出上述業務會計處理是否正確，如不正確請作出正確會計分錄。逐一分析上述業務及會計處理對企業所得稅當期應納稅所得額及應納稅額的影響。計算應補繳除企業所得稅以外的地方各稅。計算應代扣代繳的地方各稅。

［案例解析］

業務1：會計處理不正確，應為：

借：固定資產 27

貸：營業外收入 22

銀行存款 5

根據《企業所得稅法》第六條規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷售貨物收入；（二）提供勞務收入；（三）轉讓財產收入；（四）股息、紅利等權益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權使用費收入；（八）接受捐贈收入；（九）其他收入。接受捐贈屬于稅收上收入的一種，所以應調增應納稅所得額22萬元。

業務2：會計處理不正確，正確的會計處理是：

借：長期股權投資 300

累計折舊 48

貸：固定資產 120

營業外收入 228

以房產對外投資應分解為轉讓房產和對外投資兩項業務，應確認轉讓所得300-72=228（萬元），調增應納稅所得額。

業務3：會計處理正確。

企業對汶川捐贈可以全額扣除，對B公司捐贈不屬于公益性捐贈不得扣除，應調增應納稅所得額10萬元。

業務4：會計處理正確。

企業分得的稅后利潤屬于免稅收入，應調減應納稅所得額20萬元。

業務5：會計處理錯誤，正確的會計處理是：

借：無形資產 600000

貸：銀行存款 600000

借：管理費用 5000

貸：無形資產攤銷 5000

由于該項專利在中國境內使用，因此屬于在境內轉讓無形資產，應在我國繳納營業稅。又由于祥源科技有限責任公司在中國境內未設立機構、場所，又未設立代理機構，因此應由騰飛機械有限公司代扣代繳營業稅：60×5%=3（萬元），同時根據財稅［2008］130號文件規定，應代扣代繳企業所得稅60×10%=6（萬元）。

專利權屬于無形資產，因此不得在企業所得稅前一次性扣除。當年允許扣除的攤銷額：（60÷10）÷12=0.5（萬元）

應調增應納稅所得額:60-0.5=59.5（萬元）

業務6：會計處理正確。

應代扣代繳個人所得稅：依據國稅發［2005］9號規定：12000÷12=1000確認稅率為10%，對應速算扣除數為25，應代扣個人所得稅12000×10%-25=1175（元）。

業務7：會計處理正確。

應繳印花稅計算錯誤：應按酬金計算應貼花金額。

500×10%×0.0003=150（元），應補繳150-5=145（元），應調減應納稅所得額。

業務8：會計處理正確。

按新稅法規定，未經核定的準備金一律不得扣除。計提的壞賬準備金應調增應納稅所得額2萬元。

業務9:會計處理正確。

根據《企業所得稅法實施條例》第一百條規定，《企業所得稅法》第三十四條所稱稅額抵免，是指企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的，該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。

因此，購置節能設備可按投資額的10%抵免稅額=（20+3.4）×10%=2.34（萬元）。