關(guān)于稅收立法熱點問題的進一步探討

劉 佐

（中國稅務(wù)報社，北京 100053）

一、中國稅收立法的現(xiàn)狀

談及中國稅收立法的現(xiàn)狀，比較常見的說法是：中國現(xiàn)行18個稅種中，只有3個稅種由全國人民代表大會（簡稱全國人大）立法，其他15個稅種都是國務(wù)院根據(jù)全國人大的授權(quán)發(fā)布的條例（暫行條例）。這種說法似乎過于簡單，也不夠嚴謹。

首先，應(yīng)當(dāng)合理界定稅收立法的內(nèi)涵。稅收立法應(yīng)當(dāng)理解為關(guān)于稅收的立法，并與《中華人民共和國立法法》的規(guī)定一致，即分級、分類表述，包括法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、部門規(guī)章和地方政府規(guī)章，不限于上述3項法律和15項行政法規(guī)。就法律層面說，稅收立法也不限于稅種立法，還有稅收程序法（如1992年9月4日第七屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第二十七次會議通過、此后多次修改的《中華人民共和國稅收征收管理法》），全國人民代表大會常務(wù)委員會（簡稱全國人大常委會）的有關(guān)專項決定（如1993年12月29日第八屆全國人大常委會第五次會議通過的《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)適用增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅收暫行條例的決定》）。

第二，全國人大立法與全國人大常委會立法不同。有些人以為全國人大立法與全國人大常委會立法只是立法機構(gòu)不同，實質(zhì)一樣，所以可以統(tǒng)稱全國人大立法。其實不然，因為《中華人民共和國憲法》對此已經(jīng)做出了明確的規(guī)定：第三章《國家機構(gòu)》第一節(jié)《全國人民代表大會》第六十二條規(guī)定的全國人大職權(quán)第三項為“制定和修改刑事、民事、國家機構(gòu)的和其他的基本法律”，如全國人大1980年9月10日制定的《中華人民共和國個人所得稅法》、2007年3月16日制定的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》。第六十七條規(guī)定的全國人大常委會職權(quán)第二項為“制定和修改除應(yīng)當(dāng)由全國人民代表大會制定的法律以外的其他法律”，如全國人大常委會1992年9月4日制定的《中華人民共和國稅收征收管理法》（從性質(zhì)上看，稅收征管法似乎由全國人大立法更為適當(dāng)）、2011年2月25日制定的《中華人民共和國車船稅法》；第三項為“在全國人民代表大會閉會期間，對全國人民代表大會制定的法律進行部分補充和修改，但是不得同該法律的基本原則相抵觸”，如自1993年以來全國人大常委會已經(jīng)6次修改個人所得稅法。

第三，國務(wù)院發(fā)布的條例與暫行條例不同。有些人以為國務(wù)院發(fā)布的條例與暫行條例都是行政法規(guī)，只是名稱不同，實質(zhì)一樣，所以可以統(tǒng)稱條例或者暫行條例。其實不然，因為國務(wù)院對此已經(jīng)做出了明確的規(guī)定。2001年11月16日國務(wù)院公布的《行政法規(guī)制定程序條例》第一章《總則》第四條中規(guī)定：“行政法規(guī)的名稱一般稱‘條例’，也可以稱‘規(guī)定’、‘辦法’等。國務(wù)院根據(jù)全國人民代表大會及其常務(wù)委員會的授權(quán)決定制定的行政法規(guī)，稱‘暫行條例’或者‘暫行規(guī)定’。”例如，國務(wù)院2003年11月23日公布《中華人民共和國進出口關(guān)稅條例》，2010年12月20日公布修改以后的《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》，2012年4月28日公布《女職工勞動保護特別規(guī)定》；2005年12月2日發(fā)布《促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整暫行規(guī)定》，2011年12月5日公布《中華人民共和國船舶噸稅暫行條例》，2014年2月21日公布《社會救助暫行辦法》。

第四，中國現(xiàn)行15個稅種的行政法規(guī)并非都是根據(jù)全國人大授權(quán)制定的。其中，2003年11月23日國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國進出口關(guān)稅條例》是根據(jù)1987年1月22日第六屆全國人大常委會第十九次會議通過、2000年7月8日第九屆全國人大常委會第十九次會議修改的《中華人民共和國海關(guān)法》制定的；1985年2月8日國務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國城市維護建設(shè)稅暫行條例》是根據(jù)1984年9月18日第六屆全國人大常委會第七次會議通過的《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于授權(quán)國務(wù)院改革工商稅制和發(fā)布試行有關(guān)稅收條例（草案）的決定》制定的，但是，2009年6月27日第十一屆全國人大常委會第九次會議廢止上述授權(quán)決定以后，似乎未見國務(wù)院對根據(jù)該授權(quán)決定發(fā)布的上述暫行條例作出相應(yīng)的處理（如修改以后發(fā)布）。只有《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》等13項稅收暫行條例，是國務(wù)院根據(jù)1985年4月10日第六屆全國人大第三次會議通過的《全國人民代表大會關(guān)于授權(quán)國務(wù)院在經(jīng)濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例的決定》制定的。

第五，條例不等于行政法規(guī)。有些人以為條例都是國務(wù)院發(fā)布的行政法規(guī)，其實不然，因為有些法律也采用條例的名稱，如1958年6月3日第一屆全國人大常委會通過的《中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例》（自2006年起廢止）、2004年8月28日年第十屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第十一次會議修改的《中華人民共和國學(xué)位條例》。

二、現(xiàn)行15個稅種的行政法規(guī)是否都應(yīng)盡快升格為法律

有些人認為，落實稅收法定原則，當(dāng)務(wù)之急就是盡快把現(xiàn)行15個稅種的行政法規(guī)升格為法律。這種看法似乎比較簡單、急躁，也不太現(xiàn)實，至少應(yīng)當(dāng)考慮下列問題：

第一，相關(guān)稅種是否需要保留，需要認真研究以后確定，如“營改增”完成以后可能會取消營業(yè)稅，房地產(chǎn)稅改革可能會涉及現(xiàn)行房產(chǎn)、土地稅收的簡并，車輛購置稅可否考慮并入消費稅，等等。2015年3月25日新華網(wǎng)刊登的《全國人大常委會法工委負責(zé)人就<貫徹落實稅收法定原則的實施意見>答新華社記者問》（以下簡稱“答記者問”）中稱：“與稅制改革相關(guān)的稅種，將配合稅制改革進程，適時將相關(guān)稅收條例上升為法律，并相應(yīng)廢止有關(guān)稅收條例?！贝苏f有其道理，但是似乎不夠嚴謹。例如，難以想象制定煙葉稅法，同時廢止煙葉稅暫行條例。

第二，需要保留的稅種的行政法規(guī)，是否都需要升格為法律，也需要認真研究以后確定，如關(guān)稅條例是根據(jù)海關(guān)法制定的，是否必須升格為法律？某些地方稅可否適當(dāng)下放，由有關(guān)地區(qū)自行立法（如目前在部分地區(qū)征收的煙葉稅）；或者由全國人大、全國人大常委會規(guī)定征稅原則，各地據(jù)以自行立法（如已經(jīng)列入立法計劃的房地產(chǎn)稅）？

第三，需要升格為法律的稅收行政法規(guī)，也需要根據(jù)條件成熟的程度，分輕重緩急，循序漸進，不能操之過急。例如，消費稅暫行條例顯然需要升格為法律，但是當(dāng)務(wù)之急應(yīng)當(dāng)是從納稅人、稅目、稅率（稅額標準）和征稅環(huán)節(jié)等方面完善消費稅制度。

此外，不能認為完成稅種立法就萬事大吉。已經(jīng)立法的稅種，稅法需要修改的，也應(yīng)當(dāng)及時修改。除了應(yīng)當(dāng)抓緊實體法的立法以外，程序法的立法也不能忽視。例如，雖然個人所得稅、稅收征管制度都早已立法，但是現(xiàn)行個人所得稅法、稅收征管法都已經(jīng)嚴重落后于經(jīng)濟和社會的發(fā)展，應(yīng)當(dāng)盡快修改。

三、新開征的稅種是否都應(yīng)由全國人大立法

有些人認為，按照稅收法定原則，開征所有稅收都應(yīng)當(dāng)由全國人民代表大會立法?！按鹩浾邌枴敝袆t稱：“擬新開征的稅種，將根據(jù)相關(guān)工作的進展情況，同步起草相關(guān)法律草案，并適時提請全國人大常委會審議?！边@些說法似乎有些似是而非，至少應(yīng)當(dāng)考慮下列問題：

第一，是否需要開征新稅，需要認真研究以后確定。例如，對房產(chǎn)和土地征稅，是將房產(chǎn)和土地合并征收房地產(chǎn)稅為好，還是繼續(xù)分別征稅為好？是否需要開征環(huán)境保護稅，此稅與其他稅收和政府的相關(guān)收費、罰款等收入關(guān)系如何？此外，是否需要開征社會保險稅、遺產(chǎn)和贈與稅，各界已經(jīng)爭論多年，迄今仍然意見不一。

第二，需要開征的新稅是否需要制定法律，也需要認真研究以后確定。如前所述，地方稅是否必須一律全國統(tǒng)一立法，可否區(qū)別對待，或者統(tǒng)分結(jié)合？

第三，需要全國統(tǒng)一立法的稅種，是全國人大立法，還是全國人大常委會立法，應(yīng)當(dāng)根據(jù)需要制定的稅法是否屬于憲法規(guī)定的基本法律確定，既不能一概而論，也不能隨心所欲。提請全國人大常委會審議的稅法草案，也不一定由全國人大常委會立法。因為立法法規(guī)定：向全國人大提出的法律案，在全國人大閉會期間，可以先向全國人大常委會提出，經(jīng)全國人大常委會會議按照法定程序?qū)徸h以后，決定提請全國人大審議。

〔1〕全國人民代表大會常務(wù)委員會、國務(wù)院、財政部、國家稅務(wù)總局、人民日報社和新華社等網(wǎng)站.

〔2〕《中華人民共和國稅收基本法規(guī)（2015年版）》，中國稅務(wù)出版社.

〔3〕《中國稅收基本法規(guī)匯編（1949.9-2009.9）》，中國財政經(jīng)濟出版社，2010.