石化銷售企業內部控制審計流程優化策略

■劉玉萍

石化銷售企業內部控制審計流程優化策略

■劉玉萍

一、引言

在現代企業管理過程中，內部審計作為企業內部控制的一個組成部分，具有監督內部控制其他環節的職責。美國著名內控專家麥克爾海默教授曾說：“內審機構應將自己視為公司的一種資源。在幫助管理當局更有效地達到預期控制目標的過程中發揮作用，內部審計師的使命將從簡單地實施審計向幫助創建一些程序，以期達到組織成功所需要的內部控制水平的方向發展。”由此可見，內部審計應有的作用不僅在于監督企業的內部控制是否執行，還應該幫助企業進行軟控制環境的創造，成為內部控制過程設計的顧問，發揮咨詢職能。內審部門應把工作重點放在協助企業內部控制建設上。本文主要以企業內部審計機構開展的內部控制審計為研究對象，結合石化銷售企業內部控制審計流程現狀及存在的不足，提出石化銷售企業內部控制審計流程的優化對策，旨在完善石化銷售企業內部控制審計的實務研究，推動企業內部控制審計的有效開展，助力企業長效發展和價值提升。

二、企業內部控制審計的積極效應

（一）從公司宏觀層面，可以推動企業改善公司治理。

從決策、執行、監督三權分立的公司基本治理原理來看，一方面，內部控制審計是公司治理結構中必不可少的一環；另一方面，內部控制審計職能的充分發揮又依賴于公司治理環境的完善。內部控制審計通過對企業現代企業制度是否建立、治理結構是否健全完善、治理機制是否科學合理、信息溝通是否暢通及時等方面的監督評價來推動公司治理機構的健全有效，從源頭上推動企業改善公司治理，幫助企業提高治理能力，也為內部控制審計營造良好的治理環境。

（二）從審計自身層面，可以提升審計工作層次與水平。

一是可以適時審計。內部審計部門屬于企業的一個職能部門，對企業的內部控制制度、經營管理業務比較熟悉，可以有針對性地對企業內部控制執行情況進行監督和評價，發現問題要求及時整改。特別是計算機審計信息化技術的廣泛應用，為內部控制審計提供了技術保障。

二是可以重點審計。審計人員可以通過風險評估，根據被審單位內控制度的可信賴程度，從信賴度較差的薄弱環節作為切入點和突破口進行內部控制重點審計，提高審計效果。

三是可以融合審計。企業內部控制審計可以與經濟責任審計、財務收支審計、管理效益審計及其他專項審計相融合，采取“1＋N”審計模式開展，同時進行，相互援用，節約資源，提高效率。石化銷售企業目前就大多將內部控制審計工作貫穿于其他審計項目當中，做到融合審計。

（三）從被審單位層面，可以倒逼單位層面內部控制體系優化。

內部控制審計堅持風險和問題導向，針對被審單位內部控制設計及運行中的缺陷與漏洞，揭示各種體制性、機制性、制度性問題，從風險管理及全局角度提出建設性意見，指導企業不斷健全完善內控制度，改進風險管理策略，堵塞經營管理漏洞，改善經營管理行為。總之,內部控制審計結果可以對被審單位內部控制框架的構建起到推動作用，增強風險防控能力，從而實現組織目標。

下面以石化銷售企業為例，研究分析其內部控制審計流程問題、優化對策及保障策略。

三、石化銷售企業內部控制審計流程問題分析

目前，石化銷售企業內部控制審計流程通常涵蓋四個階段：審計計劃階段、審計準備階段、審計實施階段和審計終結階段。實踐結果表明，盡管近年來企業內部控制審計工作取得了一些進步，但在實務操作流程當中還存在一些問題，導致內部控制審計在實踐上的效能發揮不足，需要改善。

一是在審計計劃階段。首先，在立項上大多采用由上至下下達審計任務，缺乏對基層實際審計需求的關注，特別是缺乏對基層一些管理薄弱及認識盲區流程及控制點審計需求的關注；其次，由于企業資產重組，對其中涉及到的兼并和收購、改制和重組、聯合和剝離及分拆等問題考慮把握不周，沒有考慮這些特殊的復雜交易；第三，審計項目也多以公司層面及業務層面流程控制點執行情況的審計為主，而對運營績效、風險管理及戰略目標等更高層次的審計內容嵌入不夠。

二是審計準備階段。首先，缺乏對審計對象的深入了解，往往浮于表面，只注重填列一些前期審計調查附表，導致在審計實施過程中，由于準備不充分無法發現重大問題和根本性問題；其次，一些審計人員能力和意識不足，常常將內部控制審計工作等同于內部控制測試，而且偏重于符合性測試；第三，對風險評估方法應用不足，程式化現象較普遍，尤其在審計實踐中應用簡單的風險評估方法把影響企業經營的內外部風險、系統及非系統風險割裂開來，人為賦予權重，風險評估結果難以讓人信服，據此制訂的審計實施方案難以達到規避風險的作用。

三是審計實施階段。首先，由于內部控制審計人員能力不足，不了解當下資本市場的發展趨向和企業財務活動及經營管理活動的規則慣例，甚至缺乏人際溝通交流的必要技巧，從而無法有效識別和判斷企業信息失真與否以及企業內部控制制度的效能情況；其次，內部控制審計活動往往停留在單一項目和環節的審計上，而沒有從企業的運作機制、內部控制機制、戰略目標出發，從更全面的視角把握和審視整個審計工作，對體制性機制性問題關注不多；第三，對于審計抽樣，一些審計人員在審計執行過程中主觀性強、隨意性大，工作沒有側重，或者對如何抽取樣本無從著手，或者對全部內容全盤審計，或者隨意取舍，這些做法既不符合科學審計理念，也浪費審計資源，又無法發現重點問題和緊迫問題，不能針對存在問題或缺陷的關鍵控制點進行深入的實質性檢查，影響審計的效率和效果；第四，對于內控缺陷認定，由于國家、企業制度層面研究尚不完善，實務中存在一些難點，主要表現為對財務報告缺陷和非財務報告缺陷中的定性評價部分認定標準不夠嚴明，主觀隨意性較大，不僅可操作性較差，而且結果精確度也較低。

四是審計終結階段。首先，審計結論很多局限在控制點的有效執行與否，審計報告的主要內容側重于反映與審計項目相關流程的有效性，忽略了更具價值的“效能性”評價，尤其是許多審計報告忽略了企業內部控制體系的整體性，只評價與審計項目相關流程的內部控制狀況，將整個內部控制體系割裂開來，使審計報告和審計結論不能發現根本性問題和系統性問題，無法挖掘問題產生的體制和機制上的原因；其次，內部審計機構往往只注重發現問題和提出改善建議，卻極少履行后續審計職能，監督審計結論的落實和審計問題的整改，導致審計結論和建議得不到有效落實，大大降低了審計的效能和價值；第三，審計追責問責機制尚不健全，從嚴管理落實不到位，從而影響了內部控制審計的威懾力與長遠效應。

四、石化銷售企業內部控制審計流程的優化對策

針對以上問題，從風險和問題導向及內部控制視角對石化銷售企業內部控制審計流程進行優化，具體分析如下：

（一）審計計劃階段——著眼內部控制，側重風險問題。

計劃階段工作通常包括審計立項、項目審批等環節。計劃階段需采取的優化策略重點在于：注重結合企業自身的組織結構和管理活動特點，著眼企業發展目標和職能定位，著眼其社會效益，尤其要充分考慮企業內部控制體系狀況，進而合理地預測企業各經營管理領域的風險點，制訂有針對性的審計計劃。尤其要注重向被審單位提出審計需求，形成互動，關注一些特殊復雜交易事項，加強內部控制審計同風險管理審計的整合，同時要將內部控制審計融入到日常審計項目當中，將運營績效、風險管理及戰略目標等更高層次的審計內容有效植入審計項目。

（二）審計準備階段——立足內部控制，關注風險問題。

準備階段工作通常包括成立審計組、審前調查、編制審計實施方案、下達審計通知書、審前培訓和審計資料的準備交接等環節。準備階段需采取的優化策略重點在于：

一是把握關注重點。內部控制審計關注的重點應該是企業內部控制體系的薄弱環節，而內部控制發揮最優效能的環節則可以適當簡化審計程序，以合理地分配內部審計資源，提高審計效能。

二是做好審前調查。其一是運用好整合風險評估法（如圖所示），結合企業風險清單，按照“整合”后的風險發生的可能性和影響程度，初步識別和評估被審單位面臨的主要風險，把影響企業經營的內外部風險整合在一起，研究它們共同作用下對企業經營的影響，經過風險排序后確定企業業務流程和經營活動中容易產生風險環節的關鍵控制點，將風險較大的業務或單位作為審計重點，重點關注重要業務單位、重大事項和高風險領域等方面的內部控制。將評估風險大、資產規模大、審計間隔時間長、人事變動、預算調整多以及群眾有反映的單位列為重點審計對象。如對采購、銷售、存貨、合同、資產、招投標、工程項目、直分銷業務及非油品業務管理等方面內部控制設計的合理性和運行的有效性進行重點審查和評價，使審計實施方案的制訂做到有的放矢。其二是盡可能運用審計信息化手段，通過 AIS輔助審計信息系統及審計信息集成管理系統等，提前采取遠程調查，查詢被審單位審計期間接受內部各類審計中發現的問題及后續整改情況，確定審計重點。

整合風險評估法是指在風險評估過程中，側重“整合”二字，對于企業所面臨的內外部風險，不是孤立地去衡量各自的風險程度和發生頻率，而是研究它們在共同作用下對企業經營的影響，通過對內外部風險要素進行識別、計量、評估等過程，對影響企業生產經營的內外部風險作出總體評價，從而幫助企業規避重大風險。其原理是基于物理學中的共振現象，即共同頻率幅度的物體一起振動時所產生的能量大于單一物體振動時的能量的總和，意指影響企業經營的各種內外部風險因素中，相同影響的風險因素共同作用會加大企業風險，研究它們共同作用的風險情況對于確定企業真正的風險點至關重要，使內部控制審計能準確找到重大風險對象，通過重點審計幫助企業減少風險。

整合風險評估法制訂的審計計劃流程圖

（三）審計實施階段——圍繞內部控制，查找風險問題。

審計實施階段包括召開審計進點會、內部控制符合性測試、實質性檢查、審計取證、編制審計工作底稿。這一階段關鍵的三個環節，包括調查分析、內部控制體系程序性測評和實質性檢查都要圍繞內部控制，重點測評內部控制體系的科學性、有效性及執行情況。實施階段需采取的優化策略重點在于：

一是對審計執行中發現的問題，筆者認為可以以“中期報告”的形式及時予以反映。中期報告是對內部控制審計進行中發現的重大和緊急事項出具的評審結論和意見，第一時間反映問題，促成被審單位及時對問題予以調整、控制，避免遭受更大的損失，同時完善企業內部控制體系，為后續的內部控制審計工作提供方向和便利。

二是通過把好“四關”，規范內部控制實施階段審計工作：（1）事實關，即查出的問題必須事實清楚、證據確鑿；（2）結論關，即定性準確又恰如其分；（3）處理關，即以財經審計法規和企業內控制度為準繩，正確掌握政策界限；（4）認證關，即隨時與被審單位交換意見，及時取得認證材料。

三是進行科學審計抽樣。其一，根據相關標準，結合審計測試的關聯度，運用隨機抽樣和判斷抽樣法，開展符合性測試和實質性檢查。其二，結合數理統計原理，合理確定總體中的“壞點”，“壞點”是數理統計上的一個說法，意思是一些表現特殊，不大符合一般統計規律的個體。對于這些“壞點”，比如金額超大的憑證，在審計抽樣時，應該先挑選它們逐一進行單獨測試，有調整就做調整，然后將它們從總體里刨除，再對修正后的較小的總體做抽樣。其三，運用好Excel軟件，發揮好它在審計抽樣中的強大功能。其四，合理利用好集團公司開發的審計抽樣系統，進行審計抽樣。

四是對于缺陷認定難問題，筆者認為應該完善相關制度，最好對設計缺陷和運行缺陷、財務報告缺陷和非財務報告缺陷的定性評價部分適當進行量化，明確標準，同時既要關注企業運行中執行層面的具體風險，更要從企業全局的整體上把握存在于部門、業務及流程間的缺陷和漏洞。

（四）審計終結階段——反作用于內部控制，整改風險問題。

審計終結階段主要包括編寫審計報告、跟蹤落實建議、督促整改問題、實施后續審計等環節。這一階段是審計結論產生和工作成果運用的階段。終結階段需采取的優化策略重點在于：

一是對于編寫審計報告環節，以內部控制視角審視其效能優化策略，應注重“源于內部控制、用于內部控制”的原則，即圍繞企業內部控制展開的內部控制審計工作成果應主要反映內部控制體系的健全性和有效性，改變業績導向的單維評價模式，強化包含風險控制的多維評價模式，并為完善內部控制體系服務，反映企業內部控制體系的薄弱環節、凸顯問題和風險所在，在此基礎上提出有針對性的審計建議，使企業能夠重新審視和優化內部控制體系。筆者在此強調的是，這一階段中的審計發現并非審計結束出具審計報告，而應在審計執行過程中隨時發現、隨時反映，貫穿于審計工作的始終，并體現在最終的審計報告中。審計報告務求詳盡、規范、全面、公允以及確保具有較強的可操作性。

二是加大后續審計對審計結論和審計建議的持續跟蹤整改力度，審計人員應同企業管理者、相關責任人共同對審計結論進行分析討論，明確審計整改工作目標，并著眼于制度建設，堅持標本兼治，建立完善長效機制。對改善情況予以持續跟蹤，強化落實效果，切實做到審計成果的應用，完成內部控制審計的價值實現環節。另外，通過后續審計，繼續發現新的問題和提出新的審計建議，持續優化企業管理控制水平。同時，審計人員也應及時對自身工作進行評價，做好內部控制審計質量控制，總結經驗，發現不足，不斷改進企業內部控制審計工作的質量和效果。

本機械手采用連桿機構作為傳動機構，它在機構設計中是應用最為廣泛的機構，諸如衛星太陽能板的展開機構、機械手的傳動機構、折疊式傘的收放機構及人體假肢等[7]。2個油缸作為機械手的驅動構件，控制機械手的伸縮運動和升降運動。

三是建立健全責任追究機制及審計、紀檢、人事、內控、財務、法律等監督管理部門的聯動機制，加強統籌協調，分工協作，形成工作界面清晰、管理流程銜接順暢的“大監督”管理體系，充分發揮各自的優勢，建立起全方位、多層次、寬領域的“大審計”監督模式，促進問題整改并防止屢查屢犯。同時，根據內控制度及相關規定（如《職工違紀違規行為處分規定》）加大審計追責問責力度，達到“查處一個點，震動一個面，教育一大批，影響一大片”的效果。

五、石化銷售企業內部控制審計流程優化的保障策略

要不斷提升企業內部控制審計工作水平，優化審計流程，還應在審計環境構建等方面給予充分保障，具體應從以下幾個方面著手：

一是確立以內部控制為基礎的內部控制審計理念。現代內部審計是一個整合視角下的審計觀，企業內部控制審計的目標之一就是審查和評價企業內部控制體系的完整性和有效性，內部控制審計是內部控制的重要組成部分，同時內部控制審計又能促進完善內部控制體系，內部控制審計與內部控制是有機結合的。因而樹立以內部控制為基礎的企業內部控制審計整合理念是企業內部控制審計流程優化的必要前提和根本保障，是提高企業內部控制審計整體效能必須秉持的基本原則。

二是確保內部控制審計的獨立性和權威性。獨立性和權威性是內部審計的生命力，企業內部控制審計是改善其運營管理、防范風險漏洞、提高經濟效益、彰顯品牌特色的有效途徑，要發揮其作用，必須有效保障內部控制審計的組織地位，保障其能夠不受干擾地行使其監督、檢查和評價職能，使內部控制審計具有足夠的獨立性和權威性，這是內部控制審計發揮其應有作用的前提條件。

三是健全企業內部控制審計質量控制體系，制定明確的質量標準。審計質量控制是用來確保審計效能實現的管理工具。企業內部控制審計必須在審計計劃階段、準備階段、實施階段和終結階段加強管理，強化證據收集、規范作業和審計評價，尤其是加大風險評估、缺陷認定、審計抽樣、督促整改、審計追責、后續審計等環節的管理，遵守相關法律法規和規定，遵守職業操守，努力提升審計人員的專業素質，確保企業內部控制審計流程規范、高效。

四是狠抓企業內部控制審計信息化建設。企業內部審計機構應充分利用信息化技術優勢，依托有利條件構建開發信息化平臺，打造符合企業需求的內部控制審計信息化管理系統，實現遠程審計和實時監督，將事后監督轉變為事前和事中監督，提高審計效率，強化監督力度，進而提高企業內部控制審計整體效能。

五是加強內部控制審計人員執業素質。企業內部控制審計是否能為企業實現其最終目標服務，不僅要有完善的內部控制審計實務標準作為內部控制審計人員的執業規范，更重要的是要有一批高素質的復合型內部控制審計專業人員。筆者認為需要通過完善內部控制審計人員的后續教育體制，結合兼職審計專家庫的組建，建立內部控制審計師準入制度，打造一支政治素質高、業務技術過硬的內部控制審計隊伍，提高內部控制審計人員的執業素質，使內部控制審計機構真正為企業經營管理服務，并在現代企業管理中發揮更大的作用，為企業完善內部控制、提高治理能力、增加組織價值、實現戰略目標發揮應有的作用。

［1］鮑國明，劉力云.現代內部審計［M］.中國時代經濟出版社，2014.

［2］企業內部控制配套指引編寫組.企業內部控制配套指引［M］.立信會計出版社，2010.

［3］時現，李曼，殷麗麗.內部審計學［M］.中國時代經濟出版，2009.

（作者單位：中國石化銷售有限公司山西石油分公司）