駕駛員培訓(xùn)學(xué)校的幾個(gè)會(huì)計(jì)處理問題初探

劉 杰

駕駛員培訓(xùn)學(xué)校的幾個(gè)會(huì)計(jì)處理問題初探

劉 杰

隨著國民經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，居民生活水平顯著提高，帶動(dòng)了汽車工業(yè)及汽車消費(fèi)的飛速發(fā)展，中國快速進(jìn)入了汽車社會(huì)。正是在這樣的時(shí)代背景下，汽車駕駛培訓(xùn)市場異常火爆，駕駛員培訓(xùn)學(xué)校應(yīng)運(yùn)而生。對(duì)于駕駛員培訓(xùn)學(xué)校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，筆者參照最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，結(jié)合駕駛員培訓(xùn)行業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)駕校的駕駛培訓(xùn)收入、代收考試費(fèi)、駕校成本的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。

駕校；收入；代收費(fèi)；成本

隨著國民經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，居民生活水平顯著提高，消費(fèi)欲望日漸增強(qiáng)，帶動(dòng)了汽車工業(yè)及汽車消費(fèi)的飛速發(fā)展，中國的汽車產(chǎn)銷量和保有量快速增長。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布的《2014年國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》數(shù)據(jù)顯示，至2014年末全國民用汽車保有量已達(dá)到15447萬輛，其中私人汽車保有量12584萬輛，中國快速進(jìn)入了汽車社會(huì)。正是在這樣的時(shí)代背景下，汽車駕駛培訓(xùn)市場異常火爆，駕駛員培訓(xùn)學(xué)校應(yīng)運(yùn)而生。對(duì)于駕駛員培訓(xùn)學(xué)校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，筆者參照最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，結(jié)合駕駛員培訓(xùn)行業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)駕校的幾個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理進(jìn)行探討。

一、駕駛培訓(xùn)收入的確認(rèn)

駕校是能使人掌握駕駛技術(shù)，并教會(huì)人安全駕駛文明開車并協(xié)助其通過車管部門的考試取得駕駛證的培訓(xùn)單位，以收取學(xué)員的培訓(xùn)費(fèi)作為收入來源，但在當(dāng)前駕校賬務(wù)處理中對(duì)于收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)核算有不同觀點(diǎn)。

有的駕校為簡化工作，或者在收取培訓(xùn)費(fèi)時(shí)即將款項(xiàng)全部直接作為收入，或者在學(xué)員交款時(shí)將款項(xiàng)掛作預(yù)收款，待學(xué)員結(jié)業(yè)后再一次性地確認(rèn)收入。筆者認(rèn)為這兩種處理方式對(duì)駕駛培訓(xùn)勞務(wù)收入的確認(rèn)都欠妥。為使學(xué)員有更充足的時(shí)間參加駕駛培訓(xùn)和考試，公安部第123號(hào)令規(guī)定將駕駛技能準(zhǔn)考證明有效期延長至3年。因此在實(shí)際培訓(xùn)中，有的學(xué)員交費(fèi)后沒有立即參加培訓(xùn)或間斷地培訓(xùn)，時(shí)間跨度幾個(gè)月甚至幾年，那么在收費(fèi)時(shí)即將款項(xiàng)全部作為收入有悖于會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。在駕培過程中，學(xué)員交費(fèi)后由于各種原因在沒有通過全部考試前要求終止培訓(xùn)的現(xiàn)象也不鮮見，這時(shí)駕校則要退學(xué)費(fèi)。而對(duì)學(xué)員交款時(shí)將款項(xiàng)掛作預(yù)收款，待學(xué)員結(jié)業(yè)后再一次性地確認(rèn)收入的會(huì)計(jì)處理下，收入確認(rèn)則有偏差或者加大財(cái)務(wù)人員工作量。

機(jī)動(dòng)車駕駛員的培訓(xùn)流程大致可分為三個(gè)階段，科目一道路交通安全法律法規(guī)及相關(guān)駕駛知識(shí)、科目二場內(nèi)駕駛、科目三道路駕駛技能及（俗稱科目四的）安全文明駕駛常識(shí)。按照最新《機(jī)動(dòng)車駕駛培訓(xùn)教學(xué)與考試大綱》的培訓(xùn)學(xué)時(shí)要求，以C1為例培訓(xùn)總學(xué)時(shí)是78學(xué)時(shí)，其中科目一12學(xué)時(shí)、科目二26學(xué)時(shí)、科目三40學(xué)時(shí)。培訓(xùn)一個(gè)學(xué)員基本上需要40天左右，加上預(yù)約的時(shí)間，正常培訓(xùn)時(shí)間為2～3個(gè)月甚至更長，因此對(duì)學(xué)員的培訓(xùn)服務(wù)難以在一個(gè)月的會(huì)計(jì)期間開始并完成。

基于駕駛培訓(xùn)流程，筆者認(rèn)為駕培公司對(duì)于收入的確認(rèn)，理論上合理的方法是采用完工百分比法。在收取培訓(xùn)費(fèi)時(shí)，先通過“預(yù)收賬款”科目核算，當(dāng)學(xué)員通過相應(yīng)科目的考試時(shí)，按照學(xué)員已完成的培訓(xùn)學(xué)時(shí)數(shù)占培訓(xùn)總學(xué)時(shí)數(shù)的比例作為完工進(jìn)度，在資產(chǎn)負(fù)債表日按照對(duì)應(yīng)學(xué)員培訓(xùn)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)培訓(xùn)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供培訓(xùn)勞務(wù)收入，計(jì)入“主營業(yè)務(wù)收入”科目，這樣符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算要求。

二、代收考試費(fèi)的處理

考試費(fèi)是交警部門收取的駕考報(bào)名費(fèi)用。根據(jù)最新規(guī)定，考試費(fèi)等的收費(fèi)由公安機(jī)關(guān)交通管理部門負(fù)責(zé)，并由學(xué)員自行到交警部門設(shè)立的繳費(fèi)點(diǎn)繳納。但實(shí)際培訓(xùn)過程中，不少學(xué)員為節(jié)省一定時(shí)間，仍自愿委托機(jī)動(dòng)車駕駛員培訓(xùn)機(jī)構(gòu)代收以上費(fèi)用。對(duì)此現(xiàn)象，《湖南省機(jī)動(dòng)車駕駛許可培訓(xùn)收費(fèi)行為規(guī)則》明確規(guī)定，學(xué)員自愿委托機(jī)動(dòng)車駕駛員培訓(xùn)機(jī)構(gòu)代收考試費(fèi)、發(fā)證費(fèi)、考場訓(xùn)練費(fèi)、考場食宿費(fèi)、加班費(fèi)、約考費(fèi)和駕駛證數(shù)碼照相費(fèi)等，必須由單位財(cái)務(wù)執(zhí)收，并提供由執(zhí)收機(jī)構(gòu)出具委托人（學(xué)員）姓名的收費(fèi)票據(jù)。可見，如果駕校代收考試費(fèi)，也必然要在會(huì)計(jì)核算中反映。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定，企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債處理，不能確認(rèn)為收入。據(jù)此，在實(shí)務(wù)處理中，駕校可單獨(dú)開具代收費(fèi)票據(jù)，通過“其他應(yīng)付款”科目核算。

對(duì)于駕校代收的考試費(fèi)等是否需要交納營業(yè)稅也是一個(gè)爭論的問題。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第136號(hào)）文件第五條的規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。

根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》文件的第十三條的規(guī)定，條例第五條所稱價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：

（一）由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；

（二）收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；

（三）所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

對(duì)于駕校主要代收的考試費(fèi)上繳交警隊(duì)取得的是非稅收入一般繳款書，屬于行政事業(yè)性收費(fèi)票據(jù)，款項(xiàng)上繳財(cái)政，因此代收考試費(fèi)不計(jì)入價(jià)外費(fèi)用，駕校代收費(fèi)不需繳納營業(yè)稅。

三、駕校成本的核算

駕校按目錄分類應(yīng)歸為交通運(yùn)輸行業(yè)里的培訓(xùn)類單位，但由于市場化程度高，更合理的方法應(yīng)是歸為第三產(chǎn)業(yè)里的服務(wù)行業(yè)。

對(duì)于駕校成本的組成，有人認(rèn)為駕校賬務(wù)處理可以不設(shè)成本，支出列入期間費(fèi)用核算，只設(shè)置收入類科目和費(fèi)用類科目，對(duì)此筆者有不同看法。

成本，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種耗費(fèi)。可見，對(duì)外提供勞務(wù)的企業(yè)，即服務(wù)業(yè)一樣有成本。相比制造業(yè)，服務(wù)業(yè)是對(duì)外提供勞務(wù)，生產(chǎn)的是無形的“產(chǎn)品”。服務(wù)業(yè)的“產(chǎn)品”是通過提供給客戶的各項(xiàng)服務(wù)活動(dòng)而為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，對(duì)于駕校的“產(chǎn)品”則是提供駕駛培訓(xùn)服務(wù)讓學(xué)員取得駕照。因此對(duì)于駕校提供的培訓(xùn)服務(wù)，也需核算成本。

比照交通運(yùn)輸企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營成本，駕校成本包括以下三部分：

（1）駕駛培訓(xùn)過程中實(shí)際消耗的燃料、輪胎等支出。

（2）提供培訓(xùn)服務(wù)的教練員工資、獎(jiǎng)金、津貼等。

（3）駕駛培訓(xùn)過程中發(fā)生的車輛修理費(fèi)、折舊費(fèi)、過路過橋費(fèi)、場地設(shè)施維護(hù)費(fèi)、場地水電費(fèi)、業(yè)務(wù)員薪酬、考點(diǎn)辦公費(fèi)等，類似于制造業(yè)的制造費(fèi)用。

實(shí)務(wù)處理中，駕照當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的直接成本，計(jì)入“勞務(wù)成本”科目核算，并根據(jù)考試科目設(shè)置二級(jí)明細(xì)。針對(duì)具體某個(gè)科目的練習(xí)中發(fā)生的成本費(fèi)用直接歸入對(duì)應(yīng)的科目成本。如科目二是進(jìn)行場內(nèi)訓(xùn)練，利用駕校的訓(xùn)練場地，則場地設(shè)施維護(hù)費(fèi)、場地水電費(fèi)等是科目二的訓(xùn)練成本；科目三是路考訓(xùn)練，在實(shí)際道路上練習(xí)，則過路過橋費(fèi)等應(yīng)計(jì)入科目三的訓(xùn)練成本。還有的一些成本，是由幾個(gè)考試科目共同承擔(dān)，如教練員工資、燃料費(fèi)、車輛修理費(fèi)、折舊費(fèi)等，對(duì)于這些項(xiàng)目可先通過“制造費(fèi)用（或營運(yùn)間接費(fèi)用）”統(tǒng)一歸集，期末按照各科目所需培訓(xùn)學(xué)時(shí)作為分配標(biāo)準(zhǔn)，將制造費(fèi)用分配到各考試科目成本中。駕校收入的確認(rèn)適用完工百分比法，根據(jù)配比原則，駕校也應(yīng)根據(jù)完工進(jìn)度分期結(jié)轉(zhuǎn)成本，計(jì)入“主營業(yè)務(wù)成本”。

［1］李曉明.機(jī)動(dòng)車駕駛員培訓(xùn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理問題探討［J］.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2012（7）.

［2］周愛蘭.駕校收入確認(rèn)的探討——兼與李曉明同志商榷［J］.黃岡職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2014（06）.

［3］秦永和，鄔嵐，張宇寧.服務(wù)業(yè)成本核算與控制［J］.湖北財(cái)稅，2003（13）.

［4］曾海帆.淺析提供勞務(wù)收入確認(rèn)的兩個(gè)問題［J］.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2012（11）

（作者單位：湖南財(cái)經(jīng)工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院）