事業單位新舊會計準則、會計制度比較分析

高文麗

事業單位新舊會計準則、會計制度比較分析

高文麗

為進一步規范事業單位會計核算，加強會計管理，促進社會各項事業健康、有序發展，我國于2013年1月1日頒布實施了新的《事業單位會計準則》和《事業單位會計制度》，本文對新舊《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》進行詳細比較分析，并在此基礎上，提出進一步推進事業單位會計改革的建議。

事業單位；會計準則；會計制度

隨著我國經濟體制的不斷深入改革，我們不難發現事業單位與市場經濟的關系變得愈加密切，資金來源和運用也變得多元化，事業單位適用的會計環境也隨之發生了變化。為不斷完善我國事業單位會計改革，更好地規范事業單位會計行為，使事業單位會計信息質量不斷提高。我國于2013年1月1日頒布實施了新的《事業單位會計準則》和《事業單位會計制度》。

一、事業單位會計準則的比較

新《事業單位會計準則》相比《事業單位會計準則（試行）》雖然基本框架結構并未改變，但是修改完善了大部分條款，在內容上對會計目標，基本假設，核算基礎，會計信息的質量以及財務報告等基本事項做出了修改。

（一）適用范圍的比較

《事業單位會計準則（試行）》與新《事業單位會計準則》都做出明確規定，準則的適用范圍為我國所有事業單位的財務活動。但是，按照2011年所發布的《關于分類推進事業單位改革的指導意見》，我國事業單位需按政事分開、事企分開的原則進行劃分，按照事業單位的社會功能進行分類改革，因此準則的適用范圍也隨之改變。《關于分類推進事業單位改革的指導意見》中對于政府以后不再對兩種事業單位進行批準設立，這兩種單位為從事生產經營活動的和承擔行政職能的事業單位，換言之，事業單位中屬于行政機構的單位和轉為企業類型的單位將不在《事業單位會計準則》的適用范圍內。

（二）資產管理的比較

新《事業單位會計準則》中提出，為了促進事業單位國有資產管理與預算管理的協調，應該按照資產配置情況來核定事業單位財政定額、定項補助。除此之外，新《事業單位會計準則》還對資產的定義、特點及其分類做出了相關修改調整。于此同時，還嚴格限制了事業單位的對外投資行為，增加了一些關于資產管理的內容。

（三）收入方面的比較

新修訂的《事業單位會計準則》中，重點強調了以下方面：第一，把“財政補助收入”科目的核算范圍由“事業單位按核定的預算和經費領報關系從財政部門取得的各類事業經費”改成了“事業單位從同級財政部門取得的各類財政撥款”，對于財政部門的撥款，強調了“同級”，從一定程度上有效規避了重復計算財政部門撥款的問題；第二，擴大了單位的收入范圍，在收入中納入住房改革、基本建設以及社會保障等財政撥款內容，充實了事業單位收入的內容。

（四）支出方面的比較

第一，新《事業單位會計準則》把住房支出、社會保障支出、基建支出等都納入了事業支出的范圍，而且事業單位支出被重新分類為基本支出與項目支出兩大塊；第二，新《會計準則》在保持舊準則分類基礎的同時，還添加了“其他支出”科目，原有的分類不能對單位支出不足進行全面反映的問題迎刃而解。第三，新《事業單位會計準則》規定，對于專項資金，應當單獨進行核算，做到專款專用，以嚴謹的態度執行政府采購制度和國庫集中支付制度，在相關支出管理中應強調合規性、真實性、效益性以及績效性。

（五）事業基金的完善

新《事業單位會計準則》將“結余”分為“結余”、“結轉”兩部分。此外新《會計準則》第三十一條要求，應當加強事業基金的管理，嚴格控制基金規模與收支平衡，不能超規模支出。這條規定改善了某些單位對事業支出嚴重超規模的情況，將事業基金和事業單位的年度預算緊密聯系起來，杜絕支出無度現象，從一定程度上強調了事業基金對事業單位的約束作用。

（六）財務報告的改進

新準則改進的財務報告項目主要有：第一，事業單位“經營成果”這一項目的修改。由于事業單位多半都是以公共事業為主的非營利性機構，因此新《事業單位會計準則》將“經營成果”修改為“事業成果”。第二，新《會計準則》為了核算事業單位的收入支出情況和固定資產管理情況專門設了表格，即“財政撥款收入支出表”和“固定資產投資決算報表”。第三，新《會計準則》在財務報表中增加了“結轉”和“績效考評”等科目。

（七）增設了財務監督的相關條例

新《會計準則》為了避免“重實質，輕監督”的出現，從而在準則中單獨設立了“財務監督”一章，此章提出財務監督對事業單位的重要作用，規定了單位如何進行財務監督，以及進行監督的目的，提出為了建立更加完善的監督體系，要接受外部機構的監督。

二、事業單位會計制度的比較

新《事業單位會計制度》，從總體內容上來說，對會計科目進行了完善，對會計科目使用及會計財務報表的編制進行了細化，對事業單位經濟業務（事項）的確認，計量，記錄以及報告進行了全面的規范。新制度不僅吸收了原制度中的合理部分，而且在其基礎上做了較大的改動，跟原來的制度相比，新制度有以下幾方面的突破。

（一）權責發生制的具體說明

新《事業單位會計制度》在總說明中就提及，事業單位一般用收付實現制來進行會計核算，但是對于某些經濟交易事項的核算應按照權責發生制進行核算，對于核算基礎這方面，舊的《事業單位會計制度》卻未提及。

（二）新增了與財政改革有關的核算內容

通過對新舊《事業單位會計制度》中會計科目名稱和編號、會計科目使用說明部分做了詳細比較，發現在新制度中增加了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”等核算內容，使分散的會計規定在新制度中得以集中體現。“零余額賬戶用款額度”用于核算預算單位在授權支付額度內辦理授權支付業務，對國庫單一賬戶體系與財政支付管理有著重大影響，在實現財政集中支付中起到了樞紐的作用。

（三）全面完善了會計科目體系

新《事業單位會計制度》以此次改革的要求為依據，整理了舊制度下的事業單位會計科目體系，新增、取消了部分科目，也對個別科目的名稱進行了修改，同時還對各科目的核算內容、相關明細科目的設置、確認計量的原則以及主要賬務的處理方面進行了規范、細化，在會計科目使用說明中加入了科目期末余額方向，說明了賬戶余額所反映的內容，使事業單位會計實務操作向更科學、更全面的方向發展。

新制度嚴格按照此次改革的要求，增設了部分科目，有“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“累計折舊”、“待處置資產損溢”等，“財政應返還額度”用于核算實行國庫集中支付的事業單位應收財政返還的資金額度，此科目的增設使會計規范與其他財政法規政策有機銜接，有效的貫徹落實了各項財政改革的政策；新制度將部分科目名稱重新做了修改，將“現金”改成了“庫存現金”，“結余分配”改為“非財政補助結余分配”，“應交稅金”改為“應交稅費”，使會計科目更加規范化；將“材料”、“成本費用”和“產成品”全部歸集到“存貨”科目進行相關核算，將“應付工資（離退休費）”“應付地（部門）津貼補貼”“應付其他個人收入”全部使用“應付職工薪酬”進行核算，這樣既避免了許多不必要的冗余，也使得會計核算更加方便，讓人一目了然；將“對外投資”分為“長期投資”與“短期投資”，在兩個科目中進行核算，“對外投資”主要以投資的對象以及債券的種類作為明細核算依據，“長期投資”主要是按照長期投資的種類和被投資單位等進行明細核算，而“短期投資”主要核算國債投資，按照國債投資的種類進行明細核算，這樣一來，就將國債投資以及其他投資分開核算，使核算內容得以細化，使會計科目得以改進。

（四）加強財政投入資金的會計核算

新《事業單位會計制度》對財政補助收入的相關核算做出了明確規定，對財政補助支出進行了單獨的明細核算，增加設立了“財政補助結轉”和“財政補助結余”這兩個凈資產類的科目，對于財政補助的收入和支出等情況有了一個明確的賬務處理方法，對于科學的進行部門預決算管理、財政資金管理起到了不容忽視的作用。

（五）增加固定資產折舊與無形資產攤銷

新《事業單位會計制度》在會計科目“固定資產”的使用說明中，提出事業單位對于固定資產的折舊應當按月進行計提，并且應以實際的計提金額為依據，借記新制度增設的凈資產類科目“非流動資產基金——固定資產”，貸記增設的資產類科目“累計折舊”；在會計科目“無形資產”的使用說明中，提出無形資產攤銷要按月進行計提，并且應該以應計提的攤銷金額為依據，借記新制度增設的凈資產類科目“非流動資產基金——無形資產”，貸記為核算事業單位無形資產所計提的累計攤銷而新增的“累計攤銷”科目。新會計制度明確說明了事業單位對于是否需要計提折舊的問題，應該根據事業單位財務規則或會計制度的規定進行確定，而且規定了固定資產折舊和無形資產攤銷不計入當期支出，而是沖減相關凈資產。這種處理方法不但不影響預算支出的準確反映，而且還真實的體現出了資產的價值，兼顧了預算管理和財務管理兩個方面的要求，為事業單位提供了會計數據的支持，能夠順利的進行內部成本核算工作。

（六）完善了事業單位會計信息

舊《事業單位會計制度》下，對于基本建設投資，只在基建賬套中反映跟基建相關的資產、負債及其收支，從而使基建賬的數據在很長一段時間內都“游離”于會計“大賬”。新《事業單位會計制度》提出，對于基建的投資，事業單位應當以基建會計的核算規定進行單獨建賬和單獨核算，并且要把基本建設相關賬目的數據定期并到事業單位的會計“大賬”當中，這樣一來就解決了多年來基建會計信息未在事業單位會計“大賬”上反映的問題，使事業單位會計信息得以完整，除此之外，這項規定還對全面加強事業單位資產負債管理、降低財務風險以及有效提供會計相關信息起到了重要的作用。

（七）細化了專項資金的核算

新《事業單位會計制度》規定了事業單位在事業收入、財政補助收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入等各種收入中，如果有專項資金收入的，都需要按照具體的項目來進行明細核算。事業單位發生事業支出和其他支出時，應該按照項目支出明細科目下“支出經濟分類”等科目進行明細核算，以確保做到專款專用，使事業單位的支出與分配行為更加規范。

（八）完善了財務報表體系

新《事業單位會計制度》不但增加了“財政補助收入支出表”，而且還對各個報表的項目、結構以及排列方式做出了改進，通過借鑒國際慣例和通行的做法，規定資產負債表項目要進行分類列示，例如，流動資產/非流動資產和流動負債/非流動負債，對資產負債表的結構也進行了相應的改進；對收入支出表結構也做了相應的調整，在收入支出表中增加了可以反映單位結轉結余調整變動的項目，這樣一來既對單位的收入和支出全貌進行了全面反映，又將“財政補助結轉結余”、“事業結轉結余”以及“經營結余”進行了分類列示，與此同時，還可以從中反映出單位年度“非財政補助結余”的形成以及將如何分配的問題。這些改進使事業單位的財務報告體系向著更加科學化和合理化的方向發展：不但可以使事業單位的財務報表體系和會計慣例進行協調發展，而且通過配合事業單位的實際情況，更加完善了單位的財務報表體系。

三、進一步推進事業單位會計改革的建議

事業單位會計改革事項需要以不斷變化的國內外經濟環境為依據，所以事業單位會計制度的變革應該得到進一步完善，做到與時俱進。通過對事業單位會計改革的研究，對推進事業單位會計改革提出以下幾點建議：第一，事業單位會計人員的素質不能適應如今會計發展的趨勢，需要加大力度做好事業單位會計人員的繼續教育工作。第二，權責發生制現在也只是部分引入，隨著國際國內事業單位會計的發展，權責發生制的完全引入是很有必要的。第三，雖然這次改革對會計報表進行了完善，但是出于會計信息的完整性考慮，認為應該增設現金流量表，從而使事業單位會計報表進一步得到完善。第四，應當從完善會計的基礎工作與提升事業單位領導對內部控制的重視程度入手做好事業單位的內控制度，使事業單位會計制度更加完善。

（作者單位：青海師范大學財務處）