高校“營改增”納稅人資格選擇研究――以河北省為例

盧玉芳

（石家莊學院財務處 河北 石家莊）

自2012 年1 月1 日在上海開始“營改增”試點以來，已在全國范圍內對交通運輸業、部分現代服務業、郵政業、通信業等行業改征增值稅。按照2013 年5 月財政部、國家稅務總局《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》的要求，高校提供的現代服務（例科學研究）已于2013 年8 月1 日開始進行“營改增”轉換。政策執行了一年多的時間，各高校“營改增”政策執行的如何，“營改增”具體做法怎樣，筆者調查了河北省部分高校，具體分析如下。

一、“營改增”所涉及的高校業務

眾所周知，高等教育有三大職能：教學、科學研究、社會服務。結合國家相關稅收政策，高校部分業務免稅，另有業務屬于“營改增”的涉稅范圍，具體分析如下：

（1）根據國家、省市相關的營業稅減免政策規定，高校提供的教育勞務免征營業稅（包括高校的學費和住宿費收入），在“營改增”后繼續免征增值稅。

（2）高校承擔的縱向科研項目業務及國際交流業務所獲得的收入屬于非營利機構收入，免征營業稅。在營改增之后，通過申請也能繼續享受免稅待遇。

（3）高校需繳納營業稅的主要業務是不屬于科技部門認定的具有免征營業稅資格的橫向科研項目（屬于“部分現代服務業”中的“研發和技術服務”業務）。

（4）其他業務，包括不屬于免稅范圍的非學歷培訓教育業務、咨詢業務等。

總之，因高校除教育勞務免稅外，科學研究最為普遍，其中縱向課題也是免稅項目，故本文主要研究橫向課題的流轉稅繳納問題。

二、關于納稅人資格認定的稅法相關規定

《增值稅暫行條例》規定，應稅服務年銷售額未超過500 萬元的試點納稅人為小規模納稅人。應稅服務年銷售額超過500 萬元（含本數），會計核算較為健全，能夠提供完整的核算資料的納稅人，為一般納稅人。需要強調的是，應稅服務年銷售額包括免稅、減稅銷售額。

我國《增值稅暫行條例》同時規定：“下列納稅人不屬于一般納稅人：非企業性單位（如機關、學校）”，可見，即使達到一般納稅人標準的高校也可以不選擇一般納稅人資格。

由此可見，不符合認定為一般納稅人資格的高校，應認定為小規模納稅人；符合認定為一般納稅人資格的高校，可以認定為一般納稅人，也可以認定為小規模納稅人。

三、關于河北省高校納稅人資格認定的調研

筆者共調研了河北省的10 所高校，其中省屬重點骨干大學6 所，省屬普通本科院校1 所，市屬普通本科院校3 所。在上述高校中，已經營改增的高校6 所，含5 所省屬重點骨干大學，1 所省屬普通本科院校；正在辦理營改增手續的1 所，是1 所省屬重點骨干大學；尚未辦理營改增業務的高校3 所，全部是市屬本科院校。可以分為以下幾類：

（1）成立科技（技術）類公司對橫向課題進行一般納稅人核算。經調查發現，在樣本高校中有2 所高校成立了科技（技術）類公司，專門核算高校的橫向課題，是增值稅一般納稅人。公司對橫向課題全部按項目核算，比如某個老師有5 項課題，即設立5 個明細項目核算。

（2）高校自行核算橫向課題，認定為增值稅一般納稅人。經調查，在樣本高校中有1 所高校是增值稅一般納稅人，按項目核算橫向課題并計算繳納增值稅。

（3）高校為增值稅一般納稅人，暫按簡易方法征收。1 所高校被認定為增值稅一般納稅人，但因財務力量缺乏等原因，經稅務部門同意，暫時按簡易征收辦法計算和繳納增值稅。

（4）符合認定為一般納稅人，但直接被認定為小規模納稅人。在調查的樣本中，有2 所高校符合可以被認定為一般納稅人的條件但直接被認定為了小規模納稅人。

（5）尚未營改增。在調查中發現，規模較小或偏文科的高校，由于橫向課題少、金額小，有4 所高校尚未營改增，包括一所正在辦理營改增手續的高校。

四、高校不同增值稅納稅人資格認定的利弊分析

（1）高校被認定為為小規模納稅人的利弊。有利方面：計算簡單，利于會計核算，財務工作量增加不大；名義稅負低（3%）。不利方面：只能開具普通發票，對方單位不能抵扣。

（2）高校被認定為一般納稅人的利弊。有利方面：能開具增值稅專用發票，方便對方抵扣，促進橫向科研項目的增長和發展；能抵扣研發服務項目中產生的水電費、設備費，有可能實際稅負更低。不利方面：需要變更會計核算科目，需分別核算增值稅進項稅和銷項稅，計算復雜；需對方提供增值稅專用發票，獲得可能有難度；有的高校橫向課題需要按項目核算，會計核算、財務管理工作量大。

五、高校納稅人資格認定給我們的啟示

1.“營改增”在總體上減輕了高校流轉稅稅負

如果某高校對橫向課題以前繳納營業稅，那么對于其技術轉讓、技術開發、技術咨詢、技術服務等業務，除免稅項目外，應按其收入總量的5% 來計算其應繳營業稅額。

舉例說明：在營改增之前，假設某高校進行一次橫向技術研發，獲得收入10000 元，稅收情況如下：

應繳營業稅總額= 10000×5%（營業稅）+ 10000 ×5%×7%（城建稅）+10000×5%×5%（教育費附加）=560元。

相應的，如果該業務發生在營改增之后，假設該高校屬于小規模納稅人，或雖為一般納稅人，暫按簡易辦法征收的，就應按3%的征收率來計算繳納增值稅。需要提醒的是，增值稅是價外稅，需要先對收入進行價稅分離。仍然是課題收入10000 元，稅收情況為：

應繳增值稅總額=10000÷（1+3%）×3%（ 增值稅）+10000÷（1+3%）×3%×7%（城建稅）+10000÷（1 + 3%）×3%×5%（教育費附加）=326.19 元

也可以這樣簡單的比較一下：營業稅稅率5%，增值稅價稅分離后的稅率3%÷（1+3%）=2.91%，營改增后稅率降低了41.8%，因此可得出營改增減輕了高校稅負的結論。

營改增在總體上減輕了高校流轉稅稅負，符合“營改增”結構性減稅的目的。因此建議各高校應盡快啟動營改增程序，主動與當地稅務部門溝通，主動爭取對自己有利的納稅人資格，這樣做既符合國家的稅收政策，又可為學校、老師節約科研資金。

2.各高校在選擇納稅人資格時應具有前瞻性

兩種納稅人資格各有優缺點，高校應主動選擇對自己有利的方式。但同時建議高校在選擇時應有前瞻性，盡量選擇一般納稅人。原因如下：首先從增值稅的本質考慮，國家營改增的的目的是就勞務的增值部分征稅，完善增值稅抵扣鏈條，因此能抵扣的一般納稅人更符合政策導向。其次，隨著經濟的發展，稅收政策的不斷完善，與高校合作的單位普遍要求開具增值稅發票，能開具專用發票的高校業務會更廣泛。再次，對于需要大量購置機器設備的理工科院校來說，做為一般納稅人可能更為有利。

3.以公司的名義承接橫向課題存在隱患

筆者調查發現，采用設立公司的方式承接橫向課題的高校都有其歷史原因，并非專為營改增準備。盡管這種方式核算橫向課題更為清晰明了，財務管理更為專業，但現階段再采用這種方式核算顯然存在爭議，比如這樣會導致科研收入沒有全部納入高校管理，沒有做的完全意義上的“收支兩條線”，政府一些部門會反對等，因此建議高校應全面、慎重考慮這一方式。

4.財務處應持續做好內外部“營改增”培訓工作

“營改增”，在各行業都是新事物，尤其是對于未于國稅打過交道的高校來說，更要積極培訓會計人員，盡快熟悉增值稅的相關知識，了解增值稅專用發票的領取、開具、抵扣、核銷等知識，熟練涉稅會計核算方法。對各院系簽字“一支筆”、報賬員、項目負責人也要進行增值稅培訓，讓他們了解增值稅基本知識，熟悉簽訂科研合同的技巧，了解相關稅收優惠政策，更好地達到節稅目的。另外，一些項目，如個人著作權轉讓及“四技”合同等等可以免繳增值稅，但需要到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定，再持有關書面合同和科技主管部門審核意見證明報當地省級主管稅務機關審核。各高校應了解政策，積極做好免稅工作。

1.李靜翠“.營改增”環境下高校橫向科研涉稅問題思考.財會通訊（綜合），2013（8）上.

2.姜良松“.營改增”對高校稅負的影響.經濟研究導刊，2013（32）.

3.李新.營改增對科研單位稅收的影響.會計師，2013（10）.