淺談會計人員如何做好現代企業的財務分析

馬海龍

摘 要：長期以來，會計與稅務差異困擾著許多企業財務人員，特別是收入的確認問題。按照企業會計準則所反映的企業實際經營成果不一定是企業所得稅所要求的計算口徑，納稅調整事項增多又需要更多的稅法專業知識，完全按照稅法口徑確認企業的經營成果，又不符合會計信息的質量要求，特別是國有大中型企業以及上市公司。因此，盡可能弱化會計與稅法處理差異也就成為企業財務人員非常關注的一個夢想，本文對收入準則和企業所得稅關于收入的確認差異方面進行分析。

關鍵詞：會計收入；所得稅收；差異分析

按照企業會計準則所反映的企業實際經營成果不一定是企業所得稅所要求的計算口徑，納稅調整事項增多又需要更多的稅法專業知識，完全按照稅法口徑確認企業的經營成果，又不符合會計信息的質量要求，特別是國有大中型企業以及上市公司。因此，盡可能弱化會計與稅法處理差異也就成為企業財務人員非常關注的一個夢想，本文對收入準則和企業所得稅關于收入的確認差異方面進行分析。

1 在收入確認條件方面的差異

（1）是會計收入更注重實質重于形式和謹慎性的會計信息質量要求，以及收入的實質性的實現。財務分析體系中，基本上財務分析的主體、方法，客體以及財務分析的內容與結構等展開論述，從中得知對這些方面要有個充分的認識和了解。經對這方面做進一步的探討，發現有很多對財務分析學體系的完善的一些建議。與傳統的財務分析體系相比，使用的數據更合理，得出的結論更準確：完善了財務分析體系，決不意味傳統的財務分析體系毫無用處，要想更好的了解和研究一個企業的財務狀況。應該將兩者有機的結合起來，揚長避短，發揮各自優勢。

（2）是所得稅法則從國家的角度出發，更注重收入的社會價值的實現。在《企業所得稅法》及其實施條例中，對所得稅收入確認條件未做出明確的規定。但從應納稅所得額的基本原則、收入的形式、內容以及確認收入實現的時間標準等相關規定可以看出，所得稅收入與會計收入的確認條件有差異。現以銷售商品收入的確認條件作為參照來進行分析。

2 在收入確認范圍上，會計收入小于所得稅法收入

（1）是會計收入的范圍只涉及企業日常活動中形成的經濟利益的流入。《企業會計準則第14號——收入》第2條指出，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。根據這一定義，會計收入包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。可以看出，會計收入的范圍只涉及企業日常活動中形成的經濟利益的流入，而將在非日常活動中形成的、會導致所有者權益增加、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入作為利得加以確認，如企業接受的捐贈收入、無法償付的應付款項等。因此，會計準則中“收入”是“狹義”上的收入。只是在計算會計利潤時，應從廣義的角度考慮收入，則要將“直接計人當期利潤的利得”納入計算的范圍。在基本會計準則第37條也規定，會計利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計人當期利潤的利得或損失等。

（2）是所得稅收入的范圍涉及所有經營活動的經濟利益的流入。在《企業所得稅法》及其實施條例中，雖然未對所得稅收入做出明確的定義，但規定了應納稅所得額的基本原則、收入的形式、內容等。《企業所得稅法》實施條例第25條中指出，所得稅收入還包括視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入。由此可見，所得稅法中收入的范圍大于會計收入，除包括會計收入外，還包括視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入和利得。視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務收入和其他收入中的“已作壞賬損失處理后又收回的應收款項”，則形成會計收入與所得稅法收入之間的永久性差異項目。

（3）是國家出于鼓勵納稅人的某種經營行為或者避免因征稅影響企業的正常經營等目的，在所得稅法中規定了免稅的會計收入。所得稅法第26條規定：免稅收入包括國債利息收入；符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入等。上述免稅收入是納稅人應稅收入的重要組成部分，只是國家為了實現某些經濟和社會目標，在特定時期或對特定項目取得的經濟利益給予的稅收優惠照顧，而在一定時期又有可能恢復征稅的收入范圍。上述收入屬于會計收入中的“讓渡資產使用權收入”，所以上述免稅收入項目形成新企業所得稅法與會計準則在收入確認范圍上的暫時性差異項目。

3 在收入確認時間上的差異

會計準則以權責發生制為基礎來確定收入的入賬時間。而《企業所得稅法實施條例》第9條規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，但本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。由此可以看出，在收入確認時間上，會計準則與所得稅法所遵循的基本原則一致。所以，在多數情況下二者對收入確認時間的規定相同，但也有例外。其差異主要表現在股息、紅利等權益性投資收益的確認時間上。長期股權投資準則中規定，采用成本法核算的長期股權投資在被投資單位宣告分派現金股利或利潤時，確認為當期投資收益；采用權益法核算的長期股權投資，投資企業取得股權投資后，在被投資單位實現損益及宣告分派現金股利或利潤時，均要按照投資單位應享受或分擔的份額確認投資損益。而《企業所得稅法實施條例》第17條規定，股息、紅利等權益性投資收益在一般情況下按被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現。由此可見，所得稅法上對股息、紅利等權益性投資收益的確認已偏離了權責發生制原則，更接近于收付實現制，但又不是純粹的收付實現制。即稅法上不確認會計上按權益法核算的投資收益。

4 在收入確認金額上的差異

會計準則和企業所得稅法服務于不同的目的，分別遵循不同的原則，必然導致會計收入與所得稅收入之間的差異。按照會計準則計算的會計收入與按稅法計算的所得稅應稅收入結果不一定相同。針對會計收入與所得稅收入的差異，企業在會計核算時，應當按照會計準則確認收入，在計算交納所得稅時應當按照企業所得稅法規定，以會計收入為基礎進行納稅調整。

總之，會計準則與企業所得稅法對于收入確認金額的規定大致相同。為了防止偷稅、漏稅，企業所得稅法針對關聯方交易提出了特別納稅調整的方法。按照規定，如果關聯方交易中違背了獨立交易原則，使納稅人申報的計稅依據明顯偏低，且無正當理由的，稅務機關有權采用法定的方法核定計稅依據，而不以會計收入為依據，這也會產生會計收入和所得稅計稅收入的差異。

參考文獻

[1]財政部稅政司。2007.新企業所得稅法導讀。北京。中國財政經濟出版社。

[2]《企業所得稅法實施條例》，法律出版社2007年版。

[3]財政部：《企業會計準則2006》經濟科學出版社2006年版。