個人領取企業年金個人所得稅如何處理

個人領取企業年金個人所得稅如何處理

問：財政部、人力資源社會保障部和國家稅務總局三部門聯合下發的《關于企業年金職業年金個人所得稅有關問題的通知》（財稅〔2013〕103號）對年金的個人所得稅政策進行了較大調整，規定在年金繳費環節和年金基金投資收益環節暫不征收個人所得稅，而將納稅義務遞延到個人實際領取年金的環節，也稱EET模式（E代表免稅，T代表征稅），即遞延納稅。請問，個人領取企業年金個人所得稅計算方式分哪些情形，具體處理時注意哪些事項？

祥瑞實業有限公司 邱玉平

答：完善養老保險制度、提高全民養老保障水平、加快推進多層次養老保險體系建設，是養老保險制度改革的重要目標。財政部、人力資源社會保障部和國家稅務總局三部門聯合下發的《關于企業年金職業年金個人所得稅有關問題的通知》（財稅〔2013〕103號，以下簡稱《通知》）對年金的個人所得稅政策進行了較大的調整，規定在年金繳費環節和年金基金投資收益環節暫不征收個人所得稅，而將納稅義務遞延到個人實際領取年金的環節，也稱EET模式（E代表免稅，T代表征稅），即遞延納稅。具體計算方式分為三種情形：

第一種情形，從2014年1月1日開始，按月領取的年金，全額按照適用稅率計征個人所得稅；按年或按季度領取的年金，先平均分攤計入各月，再按每月的領取額全額（分月）計征個人所得稅。

第二種情形，對單位和個人在2014年1月1日以前繳付年金繳費且已按原計稅辦法繳納了個人所得稅的，從2014年1月1日起，個人領取年金時允許減除該部分已稅年金，就其余額按照前種情形規定的方式征稅。個人分期領取年金時，可按2014年1月1日前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比減計當期的應納稅所得額，就減計后的余額按照前種情形規定的方式計算征稅，避免已稅年金在領取時被重復征稅。

第三種情形，對個人因出境定居或個人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領取的年金個人賬戶余額，允許按12個月分攤到各月，就其每月分攤額分別按照前兩種情形規定的方式計算征稅。對個人除上述特殊原因外一次性領取年金的，則不允許采取分攤的方法，應就其一次性領取的總額，單獨作為一個月的工資、薪金所得，分別按照前兩種情形規定的方式計稅。現根據《通知》具體內容，實例分析個人實際領取年金環節個人所得稅處理注意事項。

注意事項一：按年或按季領取年金應平均分攤計入各月

【政策規定】《通知》第三條第一項明確規定：個人達到國家規定的退休年齡，在本通知實施之后按月領取的年金，全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率，計征個人所得稅；在本通知實施之后按年或按季領取的年金，平均分攤計入各月，每月領取額全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率，計征個人所得稅。

【具體案例】甲公司老劉、乙公司老李和丙公司老張均于2014年1月退休，其中：甲公司老劉采用的是按月領取的年金方式，2014年12月領取年金1600元；乙公司老李采用的是按季領取年金方式，2014年12月領取第四季度年金4650元；丙公司老張采用的是按年領取年金方式，2014年12月領取當年度年金12000元。

【政策分析】根據《通知》的規定，老劉2014年12月領取年金應全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計算繳納個人所得稅：1600×10%－105＝55（元）。

老李2014年12月領取年金時，應先平均分攤計入四季度各月，即（元），適用10%的稅率，再將每月領取額全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計征個人所得稅，即（×10%－105）×3＝150（元），而不是4650×20%－555＝375（元）。

丙公司老張2014年12月領取當年度年金時，不是直接將12000元年金全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計算繳納個人所得稅12000×25%－1005＝1995（元），而是先平均分攤計入2014年度12個月各月（元），適用3%的稅率，再把每月領取額全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計征個人所得稅＝×3%×12＝360（元），在2014年12月領取時，一次性計算繳納。

注意事項二：在政策實施前已繳個人所得稅年金可按規定扣除

【政策規定】《通知》第三條第二項明確規定：對單位和個人在本通知實施之前開始繳付年金繳費，個人在本通知實施之后領取年金的，允許其從領取的年金中減除在本通知實施之前繳付的年金單位繳費和個人繳費且已經繳納個人所得稅的部分，就其余額按照本通知第三條第一項的規定征稅。在個人分期領取年金的情況下，可按本通知實施之前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比減計當期的應納稅所得額，減計后的余額，按照本通知第三條第一項的規定，計算繳納個人所得稅。

【具體案例】某公司職工王先生2014年1月1日前年金賬戶留存800000元，2014年期末年金賬戶留存1000000元。王先生于2015年1月1日起退休，并領取9500元/月的年金。

【政策分析】由于該公司是2014年前就建立了年金制度，也就是說有部分年金已經按照國稅函〔2009〕694號文和國家稅務總局公告2011年第9號文的規定繳納了個人所得稅，那么在領取時，如果再次繳納個人所得稅，勢必產生重復納稅的問題。因而，根據《通知》的規定，對單位和個人在新政策實施前開始繳付年金繳費，2014年1月1日之后領取年金的，允許其從領取的年金中減除已繳納個人所得稅的部分，就其余額按規定征稅。在個人分期領取年金的情況下，可按實施之前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比減計當期的應納稅所得額，減計后的余額計算繳納個人所得稅。本例中王先生在本通知實施之前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比＝×100%＝80%，王先生每月領取年金其應納稅所得＝9500×（1－80%）＝1900（元），按照全額適用工資、薪金所得稅率的要求，其應繳納的個人所得稅＝1900×10%－105＝85（元），由托管人進行代扣代繳。

注意事項三：兩種情形一次性領取年金分攤12個月計稅

【政策規定】《通知》第三條第二項規定：對個人因出境定居而一次性領取的年金個人賬戶資金，或個人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領取的年金個人賬戶余額，允許領取人將一次性領取的年金個人賬戶資金或余額按12個月分攤到各月，就其每月分攤額，按照本通知第三條第一項和第二項的規定計算繳納個人所得稅。對個人除上述特殊原因外一次性領取年金個人賬戶資金或余額的，則不允許采取分攤的方法，而是就其一次性領取的總額，單獨作為一個月的工資、薪金所得，按照本通知第三條第一項和第二項的規定，計算繳納個人所得稅。

【具體案例】現有甲公司員工老劉和老張均于2015年1月退休，老劉2014年1月1日前年金賬戶留存900000元，2014年期末年金賬戶留存1000000元；老張2014年1月1日前年金賬戶留存720000元，2014年期末年金賬戶留存900000元。老劉退休后在澳大利亞定居，一次性領取的年金個人賬戶資金1020000元；老張因為兒子購買房子也將其年金個人賬戶資金900000元一次性領取出來。

【政策分析】根據《通知》的規定，對個人因出境定居或死亡，一次性領取的年金個人賬戶余額，可按12個月分攤到各月，并就其月分攤額計算繳納個人所得稅。除上述特殊原因外，一次性領取年金不允許采取分攤的方法，而是將一次性領取的總額，單獨作為一個月的工資、薪金所得計算繳納個人所得稅。本例老劉在本通知實施之前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比＝×100%＝90%，老劉因出境定居一次性領取年金其應納稅所得＝1000000×（1－90%）＝100000（元），可按12個月分攤到各月分攤額＝＝8333.33（元），適用20%的稅率，就其每月分攤額全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計征個人所得稅＝（8333.33×20%－555）×12＝13340（元）。

本例老張在本通知實施之前繳付的年金繳費金額占全部繳費金額的百分比＝×100%＝80%，老張一次性領取年金其應納稅所得＝900000×（1－80%）＝180000（元），老張上述年金因不是出境定居或死亡而一次性領取的，應將其一次性領取的年金總額，單獨作為一個月的工資、薪金所得計算繳納個人所得稅＝180000×45%－13505＝67495（元）。

注意事項四：企業年金與商業保險的處理政策有所不同

【政策規定】對個人其他各類商業保險，根據《財政部、國家稅務總局關于個人所得稅有關問題的批復》（財稅〔2005〕94號）相關規定，企業為職工購買商業性補充保險，應在辦理投保手續時作為個人所得稅的“工資、薪金所得”項目，按稅法規定繳納個人所得稅，即：為職工建立商業補充保險時，企業繳費部分并入個人當月工資、薪金所得計算繳納個人所得稅?！锻ㄖ访鞔_：從2014年1月1日起，年金繳費環節和年金基金投資收益環節暫不征收個人所得稅，將納稅義務遞延到個人實際領取年金的環節。即只要是1月1日之后繳付、領取年金的均按照此規定執行：在年金繳費環節，對按國家規定的單位繳費部分，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅；對個人繳費部分不超過限額標準的，暫從個人當期的應納稅所得額中扣除。單位和個人超過規定標準繳付的部分，應并入當月工資、薪金所得計算代扣個人所得稅。在年金基金投資環節，企業年金或職業年金基金投資運營收益分配計入個人賬戶時，暫不征收個人所得稅。在年金領取環節，個人達到國家規定的退休年齡領取的年金，按照“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

【具體案例】某市2013年度在崗職工年平均工資60000元，該市地稅機關將根據市統計公報數據每年調整扣除限額標準，則該市2014年年金個人繳費的稅前扣除限額為600元（×3×4%）。假設A先生2014年1月工資10000元，若其按4%、3%或者5%繳付年金，其允許稅前扣除額各是多少？若A先生2014年1月工資為20000元，若其按4%繳付800元年金，是否允許全部扣除？

【政策分析】根據《通知》的規定，并非所有年金都可以享受遞延納稅優惠政策。年金的單位繳付部分暫不繳納個人所得稅有標準限制。對于企業年金，根據《企業年金試行辦法》（勞動和社會保障部令第20號）的規定，企業繳費每年不得超過本企業上年度職工工資總額的1/12。對于職業年金，根據《事業單位職業年金試行辦法》（國辦發〔2011〕37號）的規定，單位繳納職業年金費用的比例最高不超過本單位上年度繳費工資基數的8%，且不能超過本單位工作人員平均分配額的3

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