建筑施工企業營改增稅負研究與應對措施

劉志鯤

摘 要：為進一步完善稅制、刺激投資、振興經濟，按照國際通行做法避免重復征稅，現行的營業稅、增值稅并存的“分稅制”已不能適應社會主義市場經濟體制不斷完善對稅收環節精細化管理的要求。十二五規劃在2015年年底全行業完成營業稅改征增值稅，對建筑施工企業來說，“營改增”已迫在眉睫，本文基于增值稅對建筑業的適用稅率和計稅方法闡述了“營改增”后企業的稅負變化和應對措施。

關鍵字：建筑施工企業；營改增；影響；對策

一、營業稅與增值稅差異分析

（一）計稅依據不同

營業稅與增值稅分屬“價內稅”與“價外稅”。前者是由銷售方承擔稅款，企業取得的全部價款和價外費用作為計稅基數；后者是由買方承擔稅金，材料采購等進項增值稅額可予以抵扣，相抵之后相當于只對產品增值的部分繳稅。

（二）稅率不同

營業稅：本身稅率為3%，考慮稅金及附加后，如納稅地點在市區，綜合稅率為3.41%；納稅地點在縣城、鄉鎮的為3.35%；在其他地區的為3.22%

增值稅：根據財政部和國家稅務總局下發的“財稅【2011】110號文件”，明確規定建筑業和交通運輸業一起適用11%的銷項稅率。

稅率與計稅方法的確定意味著使企業將在“行業微利、進項稅不能按理論值取得發票抵扣”等不利情況下直面剛性稅制改革。而鑒于現行多數施工企業的管理制度太過陳舊、管理水平太過粗放，稅負加重是毋庸置疑的。

二、稅負測算

考慮到部分地材、甲供料無法取得增值稅專用發票，現假定某項目合同收入為1000萬元，毛利為6%，進項稅額可抵扣部分占成本的40%且抵減稅率全部為17%，測算數據如表1：

為使企業“營改增”后稅負一致，計算稅負平衡點，按營業稅綜合稅率3.41%計算，測算數據如表2：

綜合考慮項目的實際運行情況，若想在“營改增”后將企業稅負控制在原營業稅水平以下，則至少應確保50%的成本費用能夠及時、足額取得增值稅專用發票以供進項抵扣。

三、“營改增”為建筑施工企業帶來的機遇和挑戰

作為我國現行稅制結構中最為重要的兩個流轉稅稅種，“營改增”涉及了幾乎所有的企業和行業，其影響之大毋庸置疑。針對建筑業的行業特點，結合上下游單位產品流轉實際賦稅情況而言，可以說機遇與挑戰共存。

（一）“營改增”為企業帶來的機遇

1、減少了各環節的重復納稅

首先，施工企業按照工程結算收入的3%繳納營業稅，但實際上也承擔了購置機械設備、材料、油料、水電費等增值貨物的進項稅額，且沒有渠道可以抵扣；改征增值稅后雖然名義稅率變為11%，但可以將上述采購等環節產生的進項增值稅予以抵扣，如果能夠取得足夠的可抵扣增值稅進項稅額，也會產生留抵稅，達到減免稅負的效果。其次，當前建筑分包現象屢見不鮮，較為普遍的有內部分包，即集團公司承攬后分包給子公司，或子公司以集團名義中標；外部分包，將合同中部分工程對外轉包。企業實際繳納的營業稅是全部結算款和價外費用，分包、轉包部分難以抵減。“營改增”后，通過調整業務流程，可以減少總分包環節中的重復納稅問題

2、有更多的稅收籌劃空間

首先，企業機構設置可以籌劃：以集團公司為例，可以選擇撤銷、合并子公司，以項目所在區域匯總納稅利于進項稅金的抵扣；也可以選擇成立專業的機械租賃公司、運輸公司、勞務公司，利于取得增值稅專用發票。其次，物資設備采購環節可以籌劃：在“營改增”時間節點尚未到來時，物資設備選擇的發票種類；大金額設備的發票開具時間；供應商選擇小規模納稅人還是一般納稅人；運輸成本計入物資價款內，還是單獨計算等許多方面可以進行方案預選，已達到合法減稅的目的。

（二）“營改增”為企業帶來的挑戰

1、對組織機構、管理模式的影響：

集團公司于子公司是不同的法人主體，都必須獨立履行納稅義務，局指項目代扣代繳稅金向下分轉將不再適用；物資集采后按實際發放將成本分轉的模式不適用于增值稅；出借資質，掛靠經營等現象違背了增值稅錢流、票流、物流“三流一致”的原則，如不改變，將帶來巨大的稅務隱患；BT、BOT項目在回購和移交環節屬于視同銷售行為，如按規定向出資方開具增值稅專用發票，則對資本運營項目的管理模式應重新設計；轉包、分包、掛靠、聯營項目的合作方為滿足自身利益需求提供虛假抵扣發票，甚至直接偷工減料都將給企業帶來巨大的風險。

2、對資金狀況的影響

首先，對上計價時：營業稅可以根據項目資金現狀安排建安發票開具時間，增值稅的扣繳義務發生在確認驗工計價收入的當天。而工程款項的撥付則往往滯后于驗工計價，加之“安全保證金”、“質量保證金”、“農民工工資保證金”等直接扣除的預留保證金（占比在計價款的8%-15%），使得企業面臨既沒收到錢，又要繳稅的境地。其次，對下計價和采購材料時：勞務隊伍、供應商沒有拿到錢不愿意及時提供足額發票，為了能夠進項抵扣，又要支付材料款、勞務費，使得企業資金壓力進一步加大。

3、對企業競爭力的影響

由于增值稅屬于價外稅，企業確認的營業收入比“營改增”之前相應降低9.91%，材料支出、租賃費等價稅分離后使得入賬的成本費用相應減少，均影響企業利潤；固定資產等相應降低14.53%，使資產負債率增加。

以中國鐵建股份有限公司為例，2013年營業收入484313萬元，在中國500強企業中排名第6位。如果將收入相應下調9.91%后，排名將下降到第10位。

四、未雨綢繆，稅改前準備工作及應對措施

（一）調整經營戰略、改變思維模式

1、調整市場定位

建筑施工企業應針對目前鐵路、公路、市政、水利、礦山、房建等細分市場，結合自身資質等級、施工經驗及專業優勢，依據國家政策和投資方向，預測未來的發展趨勢，超前定位。突出專業化、區域化經營，加快戰略轉型升級。一個工程公司、乃至于集團公司能力再強也不可能占據整個市場，多渠道分散經營還不如先把自己熟悉的領域做細、做精，企業最終的目的不是貪多，而是盈利！

2、改變考核機制

很多集團公司設置了區域指揮部或者片區分公司專門組織子公司進行經營承攬，針對以往的市場份額和該區域的投資計劃下達承攬任務，年底根據上年度的承攬量進行考核，并與主管的績效工資掛鉤。

這種看似合理的考核機制容易造成“逢標必投、盲目投標”，以至于個別項目中標價很低，在“營改增”后如果繼續粗狂式管理，必然造成虧損！

（二）增減組織機構、調整核算模式、修改內控制度

1、增減組織機構：

增值稅以票控稅，法人單位每月均需匯總各項目申報數據，另外納稅申報、發票管理、會計核算工作繁重復雜。為了合理避稅與防控風險，法人單位應增設稅務管理機構專門負責稅務籌劃與抵繳工作。

現行的股份公司、集團公司、工程公司、地區分公司等多級法人管理，以及局指揮部、子公司項目部、架子隊/工區、勞務班組的架構，使得合同主體、核算主體、發票主體不統一，為了方便進項稅額抵扣，企業應盡量清減機構、撤銷沒有實際功能的分公司、合并資質等級低的子公司、減少管理層級。

2、調整核算模式

對“大包”、“掛靠”、“提點”的現象要徹底杜絕，如果任其發展，后面的審計、稅務風險是不可控的；對“局指帶處指”的模式進行改革，參建子公司不進行獨立核算，只負責施工生產，最后利潤分成即可。

3、修改內控制度

① 明確合同主體、修改合同范本，規范合同審批。杜絕以分公司、指揮部、項目部、架子隊等不具有法人資格的單位簽訂合同；在分包合同、外租設備、材料設備采購等合同中明確稅金承擔主體，并約定及時提供足額、合法的增值稅專用發票，且支付時點在發票入賬之后；所有經濟合同的簽訂均納入法人集中管控，合同經過法律事務部、財務部、工程部、計劃合同部會審，并將涉稅事項報稅務科備案。

② 重新研究制定《項目成本概預算定額》，并將“營改增”作為在投標、招標、過程中的談判籌碼；在《項目財務管理辦法》中增加增值稅科目設置及核算方法，制定《公司/項目增值稅管理辦法》明確發票管理和稅務申報條款、公司與項目定期核對增值稅管理臺賬。

（三）過程控制

1、變“甲供料”為“甲控料”，或明確約定由供應商直接將發票開給施工企業，分包的部分發票主體也要寫進合同，以免在涉及業主、分包、材料供應、外租設備等環節無法抵扣稅金。

2、施工班組，人工費在成本中占比約為20%-30%，如果繼續以工資表形式發放工資，無法形成增值稅進項抵扣，應考慮與有資質的勞務公司合作，以取得增值稅專用發票，但效益應綜合測算，不能為了抵稅而抵稅，最后反而增加企業的成本。

3、商品砼采購，由于商混企業實行簡易征收，稅率為6%，企業可自行采購水泥、粉煤灰等自行加工或外委加工，將稅率高的部分用于自身抵扣。

4、 砂石等地材及輔助材料，目前多為當地小規模納稅人提供，甚至有農民就地開采就地賣，連普通發票也沒有。企業應綜合考量成本，盡量與能夠提供增值稅專用發票的單位合作，或要求對方單位到稅務機關代開增值稅專用發票。

5、水、電、氣等能源消耗，由于難以取得增值稅專用發票，企業可在簽訂合同之初爭取轉移至甲方支付，在結算款中直接扣減，以減少銷項稅。

6、設備購置，“營改增”后設備購置可全額抵減進項稅，因此企業可適當增加自有施工機械設備，且根據近期采購計劃盡可能延后購置，等到稅改完成后再進行新購，且運費盡量計入總價款，以實現進項稅額充分抵扣。

7、資產調撥，不同法人單位之間設備、物資調撥時屬于“視同銷售”，企業應考慮在“銷售”與“租用”之間的籌劃，特別是集團內部子公司之間的調撥。

8、盡量爭取財政扶持政策，上海和北京在試點實行時均出臺過具體的稅負補貼政策，但了解并申請的單位并不多。施工企業應根據自身稅負增加的實際情況積極向稅務機關申請政策扶持。

另外，企業還應嚴控資金流，對業主方面應盡量爭取預付賬款，及時索要工程進度款，今早上報變更理賠資料，協調業主批復速度，加大債權催力度，收落實到人，制定獎懲措施。同時統籌安排資金，按輕重緩急程度撥付款項，嚴格按照預算執行，保證資金數值平衡。

總之，建筑施工企業實行“營改增”勢在必行，盡管目前減稅困難重重，壓力空前，但也不失為一次倒逼企業轉變觀念、更換模式、提高管理的契機，企業應在剩余的時間內結合自身實際情況精細測算，尋找到利潤的突破點，并盡快籌劃、制定應對措施。以便在稅制改革的浪潮中披荊斬棘，更好的生存和發展。

參考文獻

[1]周月萍，魏飛，曾明德.2012“營改增”對施工企業的挑戰以及應對策略中國律師網

[2]財政部、國家稅務總局 2011關于印發《營業稅改征增值稅試點方案》的通知

[3]桑廣成，焦建玲.營業稅改增值稅對建筑企業財務的影響及對策[J].建筑經濟2012（06）