企業研發費用稅前加計扣除項目專家輔助認定系統研究

□（天津市科學技術評價中心 天津300074）

為了鼓勵企業開展研究開發活動，我國政府實行企業研究開發費用加計扣除的優惠政策。即對于企業上年度開展的研究開發項目的費用，在轉年初企業所得稅匯算清繳時，經主管稅務部門審核認定，未形成無形資產計入當期損益的，允許在按照規定據實扣除的基礎上，再按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%進行攤銷。企業研發費用稅前加計扣除項目的審核認定，涉及政策、行業技術、財務和稅務等多領域知識，專業性很強，又有時限性，因此，主管稅務機關除了要求具有資質的會計師事務所或稅務師事務所對企業當年可加計扣除研發費用進行專項審計或鑒證外，還往往需要當地地市級（含）以上政府科技部門或委托中介機構組織專家對有異議問題進行鑒定，為其審核認定提供決策支撐。然而，關于專家如何對有關稅務部門提出的異議問題進行鑒定，國內尚沒有現成的可用操作方案。在天津市科技戰略研究計劃的資助下，本課題組研究出比較有創新特色的企業研發費用稅前加計扣除項目的專家輔助認定系統，并在當地應用。本文介紹了該研究所取得的成果及其應用效果。

一、稅務部門需要組織專家鑒定的內容研究

（一）研究思路

有關稅務部門對企業研發費用稅前加計扣除項目審核認定實際就是審核項目的相關政策的符合性。但由于該項工作政策性、專業性、技術性和時限性都較強，因此需要專家給予決策支持。稅務部門在審核過程中提出的需要科技主管部門組織專家鑒定的問題，往往就是決定決策的判定條件。因此通過研究國家有關政策，系統地提煉決定決策結果的判定條件，可綜合出稅務部門需要專家鑒定的問題。

（二）決定決策結果的判定條件研究

稅務部門在進行企業研發費用稅前加計扣除項目的審核時，一般需要在兩個方面進行決策：一是項目是否屬于國家規定的研發費用稅前加計扣除范圍，二是項目投入的合理程度。下面分別進行研究。

1.決定項目是否屬于國家規定的研發費用稅前加計扣除范圍的條件。《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發[2008]116 號）第四條明確，研究開發活動是指“從事《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2011年度）》規定項目的研究開發活動”。可見，項目屬于國家規定的研發費用稅前加計扣除范圍的先決條件是：其研究內容要屬于《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2011年度）》的內容范圍。關于《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2011年度）》的關系，由于前者包含后者，后者是前者中的內容重點選優，因此上述判斷條件可進一步理解為項目屬于國家規定的研發費用稅前加計扣除范圍的先決條件是：其研究內容要屬于《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2011年度）》或《國家重點支持的高新技術領域》的內容范圍。

《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》第三條規定，“研究開發活動是指企業為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續進行的具有明確目標的研究開發活動。創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務），是指企業通過研究開發活動在技術、工藝、產品（服務）方面的創新取得了有價值的成果，對本地區（省、自治區、直轄市或計劃單列市）相關行業的技術、工藝領先具有推動作用，不包括企業產品（服務）的常規性升級或對公開的科研成果直接應用等活動（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等）。”因此，項目是否屬于國家規定的研發費用稅前加計扣除范圍的的條件還需要滿足項目技術（或產品、或工藝）要有創新，且取得有價值成果，對本地區相關行業技術進步有推動作用。

以上條件與決策結果的條件邏輯判斷關系如下圖所示。

2.決定項目研究開發投入合理程度的條件。《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》第四條規定，“其在一個納稅年度中實際發生的下列費用支出，允許在計算應納稅所得額時按照規定實行加計扣除。（一）新產品設計費、新工藝規程制定費以及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。（二）從事研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。（三）在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。（四）專門用于研發活動的儀器、設備的折舊費或租賃費。（五）專門用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。（六）專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費。（七）勘探開發技術的現場試驗費。（八）研發成果的論證、評審、驗收費用。”

財政部和國家稅務總局聯合下發的《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅[2013]70號）又補充規定，“企業從事研發活動發生的下列費用支出，可納入稅前加計扣除的研究開發費用范圍：（一）企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為在職直接從事研發活動人員繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金。（二）專門用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用。（三）不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費。（四）新藥研制的臨床試驗費。（五）研發成果的鑒定費用。”

通過歸類整理，符合上述文件要求的項目的研究開發投入主要包括項目相關的人力投入，材料、燃料和動力消耗，儀器、設備和無形資產投入以及其他投入4類，如表1所示。

因此，項目的研究開發投入的合理程度取決于項目的人力投入合理程度，材料、燃料和動力消耗合理程度，儀器、設備以及無形資產投入合理程度，以及其他投入合理程度4個條件指標。合理程度分為4級，即合理、基本合理、偏差較大、不合理。通過分析4個條件指標認定結果可決定項目的研究開發投入的合理程度。

表1 可加計扣除投入的分類

（三）稅務部門需要組織專家鑒定的內容

綜合上述研究，有關稅務部門需要委托科技主管部門組織專家鑒定的內容如下：（1）項目研究內容是否屬于國家科技部發布的《國家重點支持的高新技術領域》范圍；（2）項目研究內容是否屬于國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2011年度）》的范圍；（3）項目的技術、工藝、產品（服務）是否有創新；（4）項目成果是否對本地區相關行業技術進步有推動作用；（5）項目研究開發的人力投入合理程度；（6）項目研究開發的材料、燃料和動力消耗合理程度；（7）項目研究開發的儀器、設備和無形資產投入合理程度；（8）項目研究開發的其他投入合理程度。

二、稅務部門委托內容專家輔助認定系統

（一）鑒定任務目標

根據稅務部門委托單，科技部門或授權中介機構組織專家對有關稅務部門委托的鑒定內容進行專家鑒定。

（二）鑒定對象

根據鑒定任務的內容選擇，一般鑒定對象主要包括下列內容：（1）項目組所做情況匯報。（2）項目現場考察和查證情況。（3）項目申報材料，包括：①研究開發費用稅前加計扣除項目鑒定申請表。②自主、委托、合作研究開發項目立項申請書（包括項目實施的必要性、研究開發內容、技術路線和研究方案、技術創新性和知識產權、現有實施條件和有待完善的條件，項目成員和研究任務分工，經費預算、經濟和社會效益分析，考核的技術、經濟和工作指標，實施進展計劃與必要性等內容）。③自主、委托、合作研究開發項目立項文件：企業自主開發項目立項批文文件或企業總經理辦公會或董事會關于項目立項的決議文件及其任務書；委托、合作研究開發項目應提供相關合同或協議；國家或市科技計劃項目立項的批文和任務書。④自主、委托、合作研究開發項目當年研究計劃執行情況報告（包括：項目概況，項目當年完成的研究工作內容和預期計劃完成情況，項目創新性和專利、軟件著作權申請和獲授權情況，項目研究人員投入工時、使用的設備及使用時間、原材料種類及用量、燃料動力消耗量等，項目經費決算細目，取得的成效及對本地區相關行業技術進步推動作用分析，對委托開發的項目，應附受托方向委托方提供的該研發項目的費用支出明細情況）。⑤自主、委托、合作研究開發項目當年研究開發費用發生情況歸集表。

（三）鑒定標準

鑒定標準主要包括：2008年12月26日國家稅務總局頒布實施的《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》；財政部和國家稅務總局聯合頒布的《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅[2013]70號）；《國家重點支持的高新技術領域》（2008年版本）；國家發展和改革委員會、科技部、國家工業和信息化部以及商務部聯合頒布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南》（注：2011年 6月之前執行 2007版本，之后執行2011年版本）。

（四）專家鑒定表設計

根據有關稅務部門委托的鑒定內容設計相應專家鑒定表。

（五）鑒定過程控制

為了保證鑒定工作的質量，組織編寫了鑒定工作專家手冊，并對有關工作人員和專家進行培訓。限于篇幅，在此不作贅述。

（六）鑒定方式及鑒定結果處理

邀請3-5名項目相關專業專家對相關專業項目進行鑒定。專家在聽取企業項目情況匯報、現場考察和審核項目材料基礎上，依照鑒定標準，獨自填寫專門設計的項目鑒定專家評價表。組織鑒定部門按照少數服從多數，指標占比多的原則，統計確定專家鑒定結果。匯總專家意見，形成鑒定意見書，提交有關稅務部門，為其認定決策提供輔助支撐作用。

三、應用

課題組研究的企業研發費用稅前加計扣除項目專家輔助認定系統近幾年已經在天津市應用。以2013年應用為例，共完成2012年度研究開發費用稅前加計扣除鑒定項目近2 100個，涉及226家企業。鑒定項目涉及總研發投入近79億元，企業歸集的研發費用合計近30億元，約占研發總投入的38%。經鑒定被稅務局給予認定的加計額15.4億元，約200家企業享受到稅收優惠政策，合計享受稅收優惠金額2.4億元左右，對當地落實有關企業研發費用稅前加計扣除優惠政策和把好稅收關起到了有效決策支撐作用。