略論基于會計政策選擇的稅務籌劃

于梅

【摘要】在市場經濟條件下，稅務籌劃對企業實現自身的發展目標非常重要。會計政策選擇與稅務籌劃的關系密切。本文探討了基于會計政策選擇的稅務籌劃方法，如固定資產折舊方法的選擇、存貨計價方法的選擇、無形資產攤銷政策的選擇等，對于合理合法地減輕企業稅收負擔具有一定啟發意義。

【關鍵詞】會計政策 稅務籌劃 稅收負擔

一、固定資產折舊政策選擇的稅務籌劃

（一）相關法規概述

1.關于折舊年限、預計凈殘值。折舊年限是指固定資產使用壽命，即企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。預計凈殘值是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處理費用后的金額。

會計準則規定，企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定其使用壽命和預計凈殘值。固定資產使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。

企業所得稅法規定，企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。固定資產計算折舊的最低年限：房屋、建筑物為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備為10年；與生產經營活動有關的器具、工具、夾具等為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具為4年；電子設備為3年。固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法，包括由于技術進步，產品更新換代較快的固定資產；常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于上述相關規定的最低折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數總和法。

2.關于折舊方法。會計準則規定，企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式、合理選擇固定資產折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。稅法規定除特別規定允許加速折舊的固定資產外，一律采用直線法計算折舊扣除。稅法規定的加速折舊法只能采用雙倍余額遞減法和年數總和法。

（二）稅務籌劃思路

1.運用不同折舊年限進行稅務籌劃。固定資產的有效使用年限本身是一個預計值，財務制度對固定資產折舊年限也只規定了一個范圍，使得折舊年限的確定容納了一些人為的因素，為稅務籌劃提供了可能性。縮短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發生后移，在稅率穩定的情況下，企業可以遞延繳納所得稅。

企業盈利時，可以選擇最低的折舊年限，可以加速固定資產成本收回，使后期成本費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處；在企業處于享受稅收優惠期時，可以選擇較長的折舊年限，將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本，獲得節稅的效果；處于虧損期時，不能得到彌補的虧損年度，折舊年限應選較長的。

2.運用不同折舊方法進行稅務籌劃。稅法賦予企業固定資產折舊方法的選擇權。特別是符合規定的固定資產可以采用加速折舊方法。加速折舊法的特點是在固定資產使用的前期多計提折舊，后期少計提折舊，其遞減的速度逐年加快，從而相對加快折舊的速度，使固定資產成本在估計使用壽命內加快得到補償，從而獲得資金的時間價值。

3.注意事項。企業利用固定資產折舊方法選擇進行稅務籌劃時，應注意下列幾個問題：一是充分關注法律規定。企業在進行折舊方法的選擇上，必須在現行法律法規的框架范圍內，否則會使企業遭受不必要的損失。二是關注通貨膨脹。存在通貨膨脹時，企業應當采用加速折舊的方法，縮短成本的回收期，取得更多的前期折舊成本，從而獲取更多的稅收抵稅額，獲得延緩納稅的效果。三是要充分考慮企業盈利狀況。企業盈利時，折舊費越多越好；處于享受優惠期、減免稅期折舊費應盡量少，非減免稅期折舊費應盡量多；處于虧損時，不能得到彌補的虧損年度，折舊費越少越好。四是要考慮資金的時間價值。在不同時點上，同一單位資金，因為資金時間價值的影響，其價值含量是不相等的。企業在選擇不同折舊方法所帶來的稅收收益時，應將企業在折舊年限內計算的折舊按當時資本市場的利率進行貼現，計算出現值總和，比較后再選擇最優的折舊方法。

二、無形資產攤銷政策選擇的稅務籌劃

（一）相關法規概述

企業所得稅法規定，無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。作為投資或者受讓的無形資產，協議、合同或者有關法律中規定了使用年限的，可以按照規定的使用年限分期攤銷。稅法同時規定，如果協議、合同或者法律沒有規定使用年限的，攤銷期不得少于10年。企事業單位購進軟件，凡符合固定資產或無形資產確認條件的，可以按照固定資產或無形資產進行核算，經主管稅務機關核準，其折舊或攤銷年限可以適當縮短，最短可為2年。

（二）稅務籌劃思路

在收入既定的情況下，攤銷期限越短，攤銷額越大，應納稅所得額就越少，費用的抵稅作用越大。盡量在較短的年限內將無形資產攤銷完畢，可以使前期的抵扣額增加，使稅款推遲到后期，相當于依法取得了一筆無息貸款。

企業處于正常納稅期下，應選擇較短的攤銷期限，這樣可以加速成本收回，使后期成本費用前移，取得延期納稅的效果；企業處于優惠期時，選擇延長折舊期限，將資產攤銷額遞延至減免期滿后計入企業成本費用，獲得延期納稅的好處。

三、存貨計價方法政策選擇的稅務籌劃

（一）相關法規概述

1.個別計價法。個別計價法是指對發出的存貨分別加以認定的一種方法。采用個別計價法一般須具備兩個條件：一是存貨項目必須是可以辨別認定的；二是必須要有詳細的記錄據以了解每一個別存貨項目的具體情況。

2.先進先出法。先進先出法是假定先入庫的存貨先發出，并根據這種假定成本流轉順序對發出存貨和結存存貨進行計價的一種計價方法。每次發出存貨時，都是假定發出的是最先入庫的存貨，其發出存貨的單價也就是最先入庫的存貨單價。endprint

3.加權平均法。加權平均法是以起初存貨數量和本期收入存貨數量作為權數，計算發出存貨單價的一種方法。

4.移動加權平均法。移動加權平均法是以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進貨數量與原有庫存存貨的數量之和，據以計算加權平均單位成本，作為在下次進貨前計算各次發出存貨成本的依據。

（二）稅務籌劃思路

在不同存貨計價方法下，企業存貨發出的單位成本是確定的，而存貨銷貨成本是不同的，從而導致不同的利潤，必然對企業的應納稅所得額產生不同的影響，這就為企業進項稅務籌劃提供了可能。存貨計價方法的選擇，應注意以下幾個問題：

1.市場價格。在物價持續上漲的情況下，可以適當增加企業存貨成本，降低當期利潤，應選擇加權平均法，企業發出商品的成本比較高，當期利潤就會相應減少，可以將利潤和納稅遞延到以后年度，達到延緩納稅的目的；在物價持續下降時，可以適當降低企業當期利潤，一般選擇先進先出法或個別計價法。企業銷貨成本比較高，期末存貨成本較低，可以將凈利潤延至以后年度，達到節稅的目的；在物價持續上下波動時，加權平均單位與現行成本存在較大的差異，應選擇加權平均法。企業可以避免銷貨成本的波動，使企業納稅處于比較穩定的狀態。

2.稅負期。在物價上漲的情況下，當企業處于免稅期時，應選擇先進先出法，減少成本的目前攤入，企業得到的免征額也就越多；當企業處于征稅期時，應選用加權平均法或移動平均法，盡量擴大當期的成本攤入，從而使企業達到節稅的目的。

四、低值易耗品攤銷政策選擇的稅務籌劃

（一）相關法規概述

會計準則規定，企業應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入相關資產的成本或者當期損益。

現行稅法對低值易耗品的確定，一般是根據固定資產的標準來判斷的，即不屬于固定資產的勞動資料為低值易耗品，未列出低值易耗品的具體品種。對低值易耗品攤銷方法和期限也沒有具體規定。因此企業低值易耗品攤銷按會計準則進行，不需納稅調整。

（二）稅務籌劃思路

企業的生產規模越大，低值易耗品的使用量也會相應增加，因此，對低值易耗品進行稅務籌劃是必要的。對低值易耗品進行攤銷，無論采用一次攤銷法，還是五五攤銷法，都會影響企業的資產狀況、費用水平、當期利潤，進而影響企業當期的應納稅額。企業應采用一次轉銷法，以達到延緩納稅的效果，獲得納稅利益的目的。

五、收入確認政策選擇的稅務籌劃

（一）相關法規概述

收入確認時即納稅義務發生時間在增值稅、消費稅、營業稅、企業所得稅方面都有規定。在采用以下結算方式、銷售方式情況下，增值稅、消費稅納稅義務發生時間基本一致：采取直接收款方式銷售貨物的，為收到銷售額或取得銷售額的憑據的當天；采取賒銷和分期收款方式的，為合同約定的收款日期當天；采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出當天。另外，增值稅實施條件規定，委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天，而消費稅實施條例無此規定。

營業稅實施條例規定，納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。以預收款方式銷售不動產的，營業稅納稅義務發生時間為取得預收賬款的當天。

企業所得稅法規定，納稅人應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。但有些經營收入可以分期確定：分期收款方式銷售商品的，按合同給定的日期確定收入的實現；提供加工和修理、修配勞務，為其他企業加工制造大型機械設備、船舶等，時間超過一年的，按完工進度或完成的工作量確定收入的實現；對外加工節省的原料，按合同履行完畢的日期確定銷售收入的實現。

（二）稅務籌劃思路

收入的確認直接影響到流轉稅以及所得稅稅基的計算，因此企業比較重視收入的籌劃。應稅收入的大小直接決定了應納稅所得額的大小，由于企業利潤最大化的目標要求，可以在收入確認的時間上進行合理的安排，盡量推遲應稅收入的時間，使得企業獲得更多的貨幣時間價值，從而達到稅務籌劃的目標。（1）未收到的貨款，不開發票也不確認收入，可以延遲納稅的效果。（2）盡量做到銷售結算方式是預收貨款或直接收款，可以避免提前確認收入而納稅。（3）不能及時收到貨款時，采用賒銷或分期收款的方式。（4）采用委托代銷方式，根據其實際收到的貨款分期計算銷項稅額，達到延緩納稅的目的。

六、充分考慮國家的產業政策進行稅收籌劃

企業稅收籌劃，是基于稅收政策的整體性的稅收籌劃，即制定企業稅務政策和稅務戰略。企業整體稅務政策的選擇，應遵循成本孰低性、可行性、可持續性原則。成本孰低性原則，指的是以企業享受稅收成本最低為稅務政策制定原則；可行性原則，指的是企業基于稅收成本孰低性原則選取的各方案可達成的難易程度，企業應選擇操作相對簡便、成功率高的方案；可持續性原則，指的是企業選擇稅收政策在成本孰低性、方案可行性原則的基礎上，應兼顧可持續性原則，即稅收政策的選擇應具有延續性，不應為短期行為。例如，企業所得稅法規定：高新技術企業可以享受稅收減免10%的優惠；建立在西部區域并符合鼓勵發展的產業，可以享受企業所得稅10年稅率15%的政策。假定企業在不同地區的運營成本相同，根據上述政策，首先企業應對標產業類型，產品的技術狀態，對于屬于技術領先的企業，可以選擇申報高新技術企業享受稅收優惠；對于技術領先優勢不明顯、技術投入較低，但符合國家產業扶持范圍的企業，可以選擇于西部地區設立企業進行生產經營，進而享受企業所得稅稅收的優惠。同時，對于技術領先且符合西部產業扶持范圍的企業，考慮可行性原則。由于申請和認定要求高新技術企業較西部大開發稅收優惠高、手續復雜，企業應考慮于西部地區設立公司，享受稅收優惠。另外，基于可持續發展原則，企業應于享受西部大開發稅收優惠政策的期間，布局10年內的高新技術工作，并于稅收優惠期結束前完成高新技術企業的認定和稅收優惠的批準，以保證企業成本控制的順利延續，實現企業回報最大化。

七、企業稅務籌劃的注意事項

1.合法、合規。企業選擇的會計政策，必須首先符合我國的稅法、會計法、國家統一的會計核算制度的要求。

2.企業應當以自己企業的實際情況和長期經營目標為導向，選擇適合的財稅政策。政策一旦確定后，一定的時期內不得隨意變更，否則會影響到企業的正常經營。

3.稅務籌劃的終極目標是企業利潤最大化。而稅務籌劃本身也是需要成本的，企業應該考慮到其本身成本約束的問題。所以，只有綜合考慮成本、可行性、可持續性，從總體狀況出發，合理進行稅務籌劃，才能使企業科學、合理、長久地發展下去。

參考文獻

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