基于執行層面視角的企業會計準則國際趨同研究

摘要：隨著全球經濟一體化的發展，會計準則的國際趨同已是大勢所趨。為此，我國在充分借鑒國際會計準則的基礎上結合我國的實際國情，頒布了新的企業會計準則，開啟了我國會計準則與國際財務報告準則的趨同之路。但從執行層面上看，我國會計準則國際趨同中還面臨許多障礙，存在著支撐環境不完善、執行者的職業素養不高、執行成本偏高以及監管機制不完善等問題，應采取進一步的措施，改善執行環境、提升執行者職業素養、有效降低執行成本以及完善執行監管系統，從而穩步推進我國會計的國際化進程。

關鍵詞：執行層面 會計準則 國際趨同 現實問題 基本策略

國于2007年1月1日起率先在上市公司實施新的企業會計準則，并逐步向非上市公司推行，這標志著適應中國社會主義市場經濟發展進程以及同國際準則趨同的企業會計準則體系的建立。然而新準則實施至今，暴露出我國會計準則在國際趨同中還存在一些障礙，因此，探討提升會計準則執行力的有效舉措具有重要的現實意義。

一、我國會計準則國際趨同中面臨的障礙

（一）企業會計準則執行的支撐環境不完善

從外部環境看，一方面，市場環境的成熟度影響和制約著會計準則國際化的進程。我國當前的市場經濟正處于完善階段，發展還不夠成熟，資本、管理、技術等生產要素市場化程度較低，市場主體還不能實現充分、透明和公平的競爭，資本市場雖然近幾年發展迅速，但在規模和容量上與發達國家相比，仍然存在較大的差距，上市公司數量不足。另一方面，在法律環境方面則表現為法律制度不夠健全，我國現行的一些法律、法規與國際會計準則存在著矛盾、重復的現象，如《公司法》規定，企業以股權形式獎勵給本公司職工的股份，應當從公司的稅后利潤中支出。而股份支付準則規定，將當期取得的服務計入相關成本或費用和資本公積。顯然《公司法》的規定，損害了投資者的利益，與目前市場經濟環境是不相稱的。再如對上市公司的業績考評，我國許多企業仍在以利潤為主要評價指標，容易造成管理者人為地操縱利潤現象。

從內部環境看，目前我國企業公司治理取得了初步成效，但由于仍然處在起步階段，在公司治理結構上還存在著許多不合理現象，董事會與經理層高度重疊，國有股和法人股所占比重較大，造成了企業所有者的缺位現象，監事會形同虛設，只有自上而下的監督，缺乏平行制約的監督和自下而上的監督，監事會的職能弱化，許多監事會沒有履行其對董事會和經營層的監督職責，使得企業不能形成一個良好的內部控制制度。

（二）會計準則執行者的職業素養不高

會計準則執行者的職業道德素養和專業水平的高低，也是影響會計準則國際趨同的一個關鍵因素。目前存在的主要問題有：一是部分會計準則執行者職業道德和職業責任感缺失，法制觀念淡薄，營私舞弊、偽造賬表、弄虛作假。二是職業判斷不準確或存在一定的隨意性。我國企業會計準則實現國際趨同的顯著特點是要求企業根據準則規定的原則結合實際情況做出職業判斷，但由于目前我國會計人員的專業水平較低，導致職業判斷不準確，少數公司在職業判斷方面存在一定的隨意性，從而直接影響會計信息的客觀公允。三是會計準則執行者執行不到位導致與規定存在偏差。近年來我國會計準則修訂比較頻繁，會計人員沒有足夠的時間消化和掌握這些新知識，從而導致由于理解和遵守準則的不到位，造成實際執行與規定存在一定的偏差，財務報表格式和填列不規范，附注信息披露不充分等情況時有出現。四是缺乏通曉國際會計準則的高素質人才。目前我國會計專業人才低端市場趨于飽和，但既有會計專業背景、又熟悉國際會計慣例，同時又能流利使用外語進行交流和溝通的高層次會計人才極度匱乏。

（三）執行成本偏高

我國企業會計準則實現國際趨同，從執行成本分析，需要付出較高的代價。由于國際會計準則結構復雜、覆蓋面廣，將其準確翻譯成中文，會計理論界需要耗費大量的學習和研究成本；而會計準則的變革還需要對會計人員進行教育培訓，并對原有的信息系統進行調整，新舊會計標準銜接轉換風險大，由此也提高了轉換成本和培訓成本；另外，由于國際財務報告準則體系提供的信息主要服務于資本市場，與稅收的會計記錄相分離，因而需要納稅調整的項目眾多，稅務部門無法從會計報表及賬簿中直接確認企業是否及時足額納稅，從而加大其稅收成本。

（四）準則執行的監管機制不完善

嚴格、成熟的監管機制，是會計準則實施國際趨同的有效保障。目前，我國上市公司雖然已經建立起政府監管、社會監管和內部監管三位一體的會計監管模式。但監管部門眾多，各自為政，各監管主體權責界定不清，部門之間缺乏有效的溝通與協調，同時由于監管標準不一，很容易出現職責不清以及互相推諉的現象，政府監管尚未形成合力，從而降低了監管的效率與形象。作為承擔社會監管主要職責的會計師事務所和注冊會計師監管效用并不高，獨立性和客觀公正性差，發表不恰當的審計意見，出具虛假審計報告，甚至違規執業。而履行企業內部監管職責的監事會和內部審計機構多由公司內部人員擔任，在行政上置于總經理領導之下，監管失效，效率低下，內部審計流于形式，沒有真正發揮其應有作用。另外，對于會計違規行為一般追究行政責任，追究刑事責任和民事責任的較少，違規成本低，懲戒力度不夠，導致監管效果大打折扣。

二、基于執行層面探討我國會計準則國際趨同的應對策略

綜上可見，準則執行環境的優劣、執行者職業素養的高低、執行成本的多少以及監管機制的完善程度均會影響會計準則的執行力，從而影響我國會計準則國際趨同的步伐。因此，為了提高會計準則的執行效果，應從以下幾方面著手：

（一）進一步改善執行環境，為會計準則的國際趨同提供環境保障

1.積極改善市場經濟環境，加強市場環境和市場秩序的治理和整頓。進一步優化上市公司股權結構，形成公平競爭的市場環境，充分發揮市場的資源優化配置作用，從而提高關聯方交易之間的公平性，為公允價值的正確計量創造良好的市場環境；進一步完善我國的產權市場和金融市場，加強證券監管水平，從而促進我國會計準則與國際會計準則的趨同。

2.修改、完善相關的法律制度，改善會計準則國際趨同的制度環境。一個健全有效的會計準則體系，不僅要與其他相關經濟法規保持良好的銜接與配合，還需要以配套協調的經濟法規作為支撐。而與會計規范相關的法律主要有《會計法》、《證券法》、《稅法》和《注冊會計師法》等，和與時俱進的企業會計準則相比，我國的這些相關法規中的有些規定具有一定的滯后性，因此，必須逐步修改、調整和完善那些與會計準則不協調的相關法規，以保證會計準則的順利實施。比如，在公司法或者證券法中取消將利潤作為考核和評價企業經營業績的指標，可以按照國際會計準則中的全面收益作為我國的考核指標。

3.進一步完善公司法人治理結構。一方面要優化上市公司的股權結構，通過引入不同類型的投資者，實現投資主體的多元化，逐步解決“一股獨大”的問題；另一方面要改善監事會結構，提高中小股東代表、債權人代表等在監事會中的比重，強化監事會的職能，使其認識到自身的監督職權和法律責任，發揮其監督制衡作用。在企業中自覺運行自上而下、平行制約和自下而上的監督體系。

（二）提升執行者的職業素養，為會計準則的國際趨同提供人員保障

1.提高執行者的職業判斷能力。由于國際會計準則趨同中采用原則導向，從而對各級會計人員的職業判斷能力提出了更高的要求。這就需要會計人員從根本上轉變觀念，樹立全新的理念，對企業會計準則的概念框架有充分的了解和掌握；同時還需要會計人員刻苦鉆研專業理論與知識，準確把握企業會計準則的精髓和實質。為此，國家應該加大會計教育力度，通過相關的后續教育，充分利用相關會計職業團體如中國會計學會、中國注冊會計師協會的培訓平臺，有計劃地開展企業會計準則的深度培訓，通過崗位培訓等方式對會計人員在實務工作中遇到的問題給予正確的指導。另外，也可由財政部門或監管部門定期組織安排一些專家輪流到上市公司有針對性地進行培訓并解答實務疑問，提高運用會計準則的能力。

2.積極推動會計教育和會計人才的國際化。在學歷教育層次上，可使用英文原版教材，開展雙語教學，將國際會計準則作為教學和研究的重要參考藍本，結合我國經濟發展的實際，分析其背后所包含的原理和理念，真正做到為我所用，洋為中用；促進國際上一些知名會計職業團體在我國開展會計資格認證考試，加大投入，通過國家會計學院培養更多高端會計領軍人才，開展對外交流與合作。另外也可通過教育制度改革，培養既懂理論又懂實務的實務型會計專業碩士。

（三）有效降低執行成本，為會計準則的國際趨同提供效益保障

對于會計準則趨同中較高的執行成本，一定要遵循“成本效益、投入產出”的原則。在國際會計準則的翻譯上應確保準則條文適應我國法規的行文風格、語言文字的表達方式和會計人員的閱讀習慣，并提供應用指南，積極探索、建立企業會計準則實施的案例指導制度；對于在會計準則執行過程中尚未解決的難題或出現的新情況、新問題，會計準則制定部門和監管部門應組織實務界、學術界聯合起來進行深入分析研究，形成并出臺相應的企業會計準則解釋公告，及時進行規范和解決；充分發揮會計職業團體和大專院校的作用，對新準則開展有梯度的各級培訓，從而有針對性地解決不同企業的具體情況；充分了解國際會計準則與稅法的內容，調和與稅收的差異，對納稅調整項目進行一定的修正，并在賬簿和報表中盡量提供稅務部門需要了解的信息。通過一系列的舉措來降低準則趨同中的執行成本。

（四）完善執行監管系統，為會計準則的國際趨同提供機制保障

1.強化政府監督、社會監督和內部監督三位一體的整體功效。首先，應加大政府監管的力度，以財政部門為核心，通過立法的形式明確界定財政部門、證監會、審計署等監管部門的職責和權限，建立起統一的監管系統平臺，做好政府與各監管部門之間的信息溝通，促進各監管部門之間的工作協調。其次，加強對審計等中介機構的監督和管理，使其能夠誠實守信地開展中介服務活動，倡導會計師事務所組織形式多元化，鼓勵發展合伙制事務所，明確劃分簽字注冊會計師和會計師事務所各自的審計責任和法律責任；努力改善注冊會計師的執業環境，真正起到外部審計對準則實際執行情況的監督作用。最后，強化上市公司的內部監管。建立健全以內部會計控制為基礎的內部控制制度體系，并在公司內部營造有利的控制環境，政府相關部門對于企業的內部控制工作，要進行切實有效的指導和監督，特別要加強內部控制運行機制的檢查。另外我國也要建立社會檢舉制度，使公眾及媒體發揮其監督作用。

2.完善法規體系中的配套懲戒措施。當前應修訂《會計法》、《注冊會計師法》等相關法規的有關規定，細化配套的懲戒措施，加大對違規行為的處罰力度，特別要強調對違規行為中相關機構及個人的法律責任，增加單位和個人的違規成本和違規風險，將過去只注重行政處罰向行政處罰、民事賠償和刑事追究“三管齊下”發展，以使法律法規更具有針對性和威懾力。應特別重視建立健全民事賠償責任的追究機制，盡快制定出臺《證券投資者保護法》，填補我國證券投資者保護的法律空缺。成立投資者權益保護協會和市場救助基金，并借鑒消費者權益保護協會的做法，具體開展投資者權益保護工作。

總而言之，我國會計準則執行過程中面臨的障礙是現實存在的，也是我們必須要正視的。我國目前在致力于會計準則國際趨同的過程中，必須采取有效措施去清除這些障礙，從而確保我國會計準則在未來的國際趨同道路中更加的順暢。Z

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作者簡介：

陳兆芳，女，江蘇聯合職業技術學院蘇州旅游與財經分院，副教授。研究方向：會計理論與實務。