審計質量影響因素分析

曾艷　王慧玲

[提要] 隨著中國市場經濟的快速發展，對上市公司的財務報表進行審計已變得越來越重要。因此，如何保證會計師事務所審計質量成為國內外理論界及實踐界探討的熱點。本文分析公司財務報表審計質量的影響因素，并提出相應的對策。

關鍵詞：審計質量；因素分析

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

收錄日期：2014年2月26日

近日，國際會計師聯合會（IFAC）下屬的國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）發布了題為《審計質量框架：創建審計質量環境的關鍵要素》的文件，進一步明確了會對審計質量產生重要影響的因素。IAASB主席阿諾德·希爾德說：“審計質量是并且仍將是IAASB和其他會計團體關注的首要問題。審計人員理所當然地對財務報表的審計質量負有直接責任，而新的審計質量框架則在此基礎上進一步延伸，希望在財務報告供應鏈各方參與者的積極互動和共同努力下，審計活動的質量可以達到最優?！北疚囊彩腔谶@樣的理論背景，分析財務報表供應鏈各方對審計質量的影響因素，從而提出相關的政策建議，提高我國財務報表的審計質量，保護利益相關者。

一、審計質量的含義

國外學者DeAnge1o（1981）較早指出，審計質量是指會計師事務所發現被審計單位對財務報表進行舞弊，以及會計師事務所對被審計單位的違規行為進行報告的聯合概率。并指出審計師的專業勝任能力決定了會計師事務所能否發現被審計單位的財務舞弊行為，而會計師事務所能否如實地報告被審計單位的舞弊行為，則取決于會計師事務所的獨立性。

國內學者從不同側面闡述了審計質量的涵義，其實質與國際趨同：是指在給定客戶發生違約行為的前提下，審計人員報告違約行為的概率。具體來說，是審計人員發現某一特定違約行為的概率并對已經發現的違約行為進行報告或披露的概率。關于審計質量涵義的闡述有：吳水澎（2006）把審計質量定義為會計師事務所抑制被審計單位管理層操控盈余的能力。張龍平（1994）指出審計質量表現為執業質量在審計過程的具體表現，最終體現為會計師事務所對被審計單位出具的審計報告的質量，即會計師事務所的執業人員的審計工作能夠增加會計報表可信度和可靠性的程度。

二、審計質量的影響因素

本文主要從以下幾個方面闡述財務報表供應鏈各方對財務報表審計質量的影響：財務報表的提供者（被審計單位）、財務報表的審計者（會計師事務所）以及我國審計市場的審計環境。

（一）被審計單位因素

1、被審計單位規模及業務復雜度。在一般情況下，被審計單位規模越大，業務越復雜，這其中隱含的錯報可能越難被發現，這就對注冊會計師的專業勝任能力提出了更高的要求，也對會計師事務所審計質量提出了巨大的挑戰。通常認為，企業的規模越大，經營活動越復雜，盈余管理的空間越大，且因企業的社會影響比較大，更傾向于對盈余進行管理以維持其良好的社會形象。Jeong（1999）的研究結果表明，與小公司相比，大公司更傾向于對盈余進行管理；李建然、陳政芳（2004）發現當審計客戶的規模越大，其對事務所越重要，審計人員允許其操縱的盈余空間越大，審計質量越低。在這種情況下，審計師應加大審計力度，保證審計質量。

2、被審計單位面臨的風險。經營風險和財務風險，一般都是企業在發展過程中不可避免會遇到的風險。當被審計單位面臨較嚴重的風險時，一般情況下，會把這種風險傳遞給審計師，從而加大審計師的工作難度，甚至會導致審計失敗。一般來說，公司的盈利能力、償債能力越弱，公司管理層進行可操控性盈余的力度和動力越強，對財務報表進行舞弊的可能性就越強。通常認為，企業在利用財務杠桿過程中，如果出現違反債務契約或財務危機狀況時，往往傾向于對盈余進行管理，以達到操縱利潤，降低風險的目的；企業的獲利能力越弱，表明其經營狀況越差，相應的就越需要進行盈余操控；這就必然會加大會計師事務所的審計工作量，加大審計風險和審計難度。

3、被審計單位對高審計質量的需求。很多情況下，被審計單位自身對高審計質量的需求不足。擁有政府關系的企業在發展過程中能夠獲取更大的經濟利益：更多的政府補貼、稅收和費用等的減免和優惠、提高銷售業績、獲取外部融資便利、危急時得到政府的救援、保護企業產權免受政府損害（潘紅波等，2008）、進入管制性行業（羅黨論和劉曉龍，2009）等等，這些經濟利益使得企業的盈利能力、償債能力及發展能力等有所提高，企業的風險主觀地“被降低”了，即與沒有政府關系的企業相比，擁有政治關系的企業其破產的可能性會較低。所以，在這種現狀下，擁有政治關系的企業對高質量的審計業務的內在需求是不足的。同時，在一些地區信任度較低的地區，交易雙方傾向于不信任，企業為了向市場傳遞積極的信號，會聘請擁有行業專長的大型會計師事務所，積極主動地提高自己財務報表的審計質量，以保證自己的利益不受大環境的影響。

（二）會計師事務所因素

1、會計事務所組織形式。從目前看來，全國各地大部分會計師事務所的組織行為為有限責任制事務所，然而合伙制特別是特殊普通合伙制在我國市場上尚沒有形成主流。由于不同組織形式的會計師事務所對審計失敗承擔的責任不同，其對審計質量的影響也會存在差異。有限責任制組織形式的會計師事務所，其注冊會計師對會計師事務所承擔的責任是有限的，這樣就大大弱化了審計師的責任意識，可能會使審計師一味地追求個人的利益而降低整個會計師事務所的審計質量；普通合伙制，合伙人以其個人全部的財產對會計師事務所的債務承擔無限連帶責任，審計師的責任意識很強，可以提高事務所的審計質量，但是因無過錯的審計師也要承擔無限連帶責任，有些不合常理；特殊合伙制是普通合伙制與有限責任制的結合體，無過錯者對審計失敗承擔有限責任，有過錯者承擔無限連帶責任，這樣有利于強化各審計師的責任意識，保證事務所的審計質量。在市場經濟日趨成熟下，我國會計師事務所應出現越來越多的特殊合伙制組織形式。

2、會計事務所規模。DeAngelo（1981）認為，事務所規?？梢杂脕砗饬繉徲嬞|量的高低，事務所規模越大，與每一特定客戶相關系的準租占事務所整個準租總和的比重越小，該事務所以機會主義行事的可能性就越小，其可預期的審計質量就越高；也就是說，對于大型會計師事務所，如果發生審計失敗，大量的準租將隨之逝去，更別提由于聲譽受損，事務所可能面臨倒閉的風險，比如安達信會計師事務所。相對于大規模事務所而言，規模小的會計師事務所因客戶少，可能僅僅某一個客戶的業務就已經占據了其全部業務的很大部分，所以在巨大的利益的驅使下，規模小的會計師事務所有著強烈的審計違規動機，從而降低了審計質量。針對這種情況，中國注冊會計師協會起草了《關于支持會計師事務所進一步做強做大的若干政策措施》，力求我國會計師事務所做大做強。

主要參考文獻：

[1]漆江娜，陳慧霖，張陽.事務所規模.品牌.價格與審計質量——國際“四大”中國審計市場費用與質量研究[J].審計研究，2004.3.

[2]方軍雄，洪劍峭，李若山.我國上市公司審計質量影響因素研究：發現和啟示[J].審計研究，2004.

[3]張敦力，李四海.社會信任、政治關系與民營企業銀行貸款[J].會計研究，2012.8.endprint