公平視角下中國稅制結構的考察

范玉良　袁源

【摘要】稅收的公平功能是我國社會各界所關注的熱點。我國當前的稅制結構存在諸多不利于實現公平的因素，整體稅制結構呈現出累退性，消費稅調節消費功能未有效發揮，個人所得稅對工薪收入的過分關注等導致個人所得稅收入分配逆向調節，財產稅的缺失導致富裕家庭大量財產游離于政府稅收制度調節之外。

【關鍵詞】稅制結構 稅收公平 收入分配

稅收是政府調控一國宏觀經濟運行和國民收入分配與再分配的重要手段。稅收公平與否，不僅直接影響到市場的經濟公平，還對社會的整體公平以及社會穩定產生重要影響。我國當前的稅制結構存在諸多不公，導致我國貧富差距加劇，市場主體不公平競爭等矛盾突出。如果不盡快遏制當前勢頭，則很可能會危及經濟社會的健康發展和社會穩定大局。

一、我國稅制結構的整體概況分析

一般來說，稅制結構指的是一國在設計稅制時，根據本國的具體情況，將不同功能的稅種進行組合配置，形成主體稅種明確，輔助稅種各具特色，各種稅種相互聯結、相互配合、有機組成的稅收制度的總體格局。

（一）按照課稅對象的不同類別來看，我國稅制結構體現為以流轉稅系為主，以所得稅系為輔的稅制結構

從圖表我們可以發現，中國目前是以流轉稅為主體，所得稅為輔的稅制結構。其中2010年流轉稅占稅收總收入的比重約55.1%，在我國稅收體系中占據著絕對主體的地位。2010年所得稅占稅收總收入的比重約24.2%，屬于僅次于流轉稅的輔助稅種。而其他稅雖然稅種很多，但各稅種稅額相對較小，2010年全部其他稅種占稅收總收入的比重為20.7%。

（二）按照具體稅種的不同類別來看，我國稅制結構體現為以增值稅和企業所得稅為主體稅種，其他稅種為輔的稅制結構

從圖表我們可以發現，對中國稅制結構貢獻和影響最大的五個稅種依次是國內增值稅、企業所得稅、營業稅、國內消費稅和個人所得稅。2009～2013年，國內增值稅平均比重約占27.8%，無疑是中國第一大稅種。企業所得稅的比重穩居第二，平均比重為19.1%。作為地方稅種的主體稅，營業稅平均比重保持在15.4%。國內消費稅增幅不大，基本維持穩定的比重，約7.9%。而個人所得稅占稅收收入總額比例偏小，基本停留在6%的水平。

二、我國現行稅制結構影響公平實現表現分析

（一）累退的稅制結構性質

從理論上來說，影響稅制結構性質的主要因素是稅制類型的選擇和主體稅種的制度設計。目前我國稅制總體上表現為累退性，主要體現在我國增值稅和營業稅均呈出了明顯的累退性質。

1.增值稅。增值稅是對所有有形動產課稅，通過價格和銷量的變動進行稅負轉嫁，與商品的供給彈性和需求彈性直接相關。通常，生活必需品的需求彈性較小，而奢侈品的需求彈性較大，這就意味著生活必需品的購買者須承擔較大部分的稅負。與此同時，由于低收入階層的恩格爾系數較高，其收入用于購買生活必需品的份額則較大。而富裕階層的恩格爾系數較低，其收入用于購買生活必需品的份額則較小。所以，征收增值稅實際會導致貧者的稅收負擔率高，富者的稅收負擔率反而低。以2011年食品支出為例，最低收入階層食品消費支出占其可支配收入的比例為43%，其承擔的平均稅率為7.3%；最高收入階層食品消費支出占其可支配收入的比例為16%，平均稅率只有3%，因此增值稅呈現出明顯的累退性。

2.營業稅。從征稅范圍上來說，營業稅是對增值稅的補充，對不征收增值稅的貨物和勞務進行征收營業稅。雖然營業稅根據行業的不同設置了差別稅率，但是并沒有對行業詳細區分。有些技術含量較低的行業和技術含量較高的行業征收了相同的營業稅稅率。例如建筑業屬于技術含量較低的行業，卻與金融保險業和郵電通訊業等技術含量較高的行業的營業稅稅率同樣為3%。另外，營業稅也沒有根據勞務的性質對奢侈性勞務和生活必須勞務加以區分，甚至有些奢侈性勞務的稅率比人們生活必需的服務業的稅率還要低。例如航空運輸業的營業稅率為3%，而餐飲、理發的營業稅率卻為5%。因此，營業稅也具有明顯的累退性質。

（二）消費稅調節高消費的作用有限

消費稅是調節收入分配的一個重要稅種。2006年我國的消費稅政策進行了重大調整，但是，隨著經濟發展和人們生活水平的不斷提高，新的消費稅政策仍存在著影響稅收社會公平的因素。主要表現為現行少數生產資料列入了征稅范圍，而一些高檔消費娛樂項目卻未納入征稅范圍。例如現行消費稅稅目中，包括了黃酒、啤酒、酒精等項目，酒精分為工業酒精、醫用酒精和食用酒精，而對工業酒精和醫用酒精征稅增加了生產成本，影響生產發展。與此同時，目前一些高檔娛樂消費，如歌舞廳、卡拉OK廳、桑拿、臺球等卻未納入征稅范圍。現行的消費稅政策難以實現引導正確消費方向、抑制超前消費的功能，也未能有效發揮調節收入分配功能。

（三）個人所得稅調節收入分配的作用有限

個人所得稅在組織財政收入和調節收入公平分配方面發揮著越來越重要的作用。盡管近幾年三次調高工資薪金所得費用扣除標準，個人所得稅在減輕中低工薪收入階層的稅負等方面起到了較大的作用。但是由于我國個人所得稅制自身公平缺失嚴重，局部的改革無法根本改變個人所得稅公平缺失的局面。具體缺陷表現如下：

第一，分類征收稅制產生的不公平問題。我國現行的個人所得稅采用分類征收制，該模式無法對個人的全部或主要收入適用超額累進稅率進行綜合課征，從而導致個人所得稅的橫向與縱向的“雙向”公平缺失。在現行的分項計稅下，所得項目的來源不同，取得所得的次數不同，可能會導致取得相同收入的納稅人承擔不平等的稅負。顯然該模式無法實現“多得多征、少得少征”的稅收公平原則，甚至惡化收入分配不公。

第二，費用扣除額產生的不公平問題。目前中國的費用扣除制度沒有考慮到納稅人贍養家庭負擔、健康狀況等因素，而是實行“一刀切”的費用扣除標準，無法實現量能負擔的原則。同時由于其他所得項目如勞務報酬所得的費用扣除標準在十幾年來均未作任何調整，結果又導致工薪所得與其他所得之間的稅負嚴重不公。

第三，稅率結構設計不合理，導致部分所得項目之間的稅負嚴重不公。一是我國現行的個人所得稅對工薪階層實行5%～45%七級超額累進稅制，而對個體工商戶和承包承租所得卻實行5%～35%五級超額累進稅制。二是對工薪所得和各類生產經營所得實行超額累進稅率，對勞務報酬所得實行加成征收，但對利息、股息、紅利、中獎等所得則采用20%的比例稅率。因此導致個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包、承租經營所得的稅負要遠遠高于工資、薪金所得，同時也有可能造成勤勞所得的稅負遠高于資本性收入或偶然所得，出現逆向調節。

（四）財產稅體系缺失和功能不完善

作為個人所得稅的重要補充，財產稅在調節個人收入分配和財富占有水平具有一定的作用。前文述及，目前我國調節財產存量的稅種有房產稅、城鎮土地使用稅等，尚未開征遺產稅和贈與稅。當前我國財產稅制存在的問題與缺陷主要有：

第一，財產稅在稅收總收入中所占比重較小。近十年來中國財產稅收入的絕對額雖有較大幅度的增長，但財產稅收入在全國稅收總收入中所占比重卻很低。2010年，其比例僅為7.7%左右。因此，相對于流轉稅和所得稅而言，財產稅在各稅種中不能成為主角，自然也無法承擔起調節貧富差距的任務。

第二，房產稅收體系不健全。目前，我國對房地產的稅費主要集中在流轉環節，房地產擁有環節幾乎沒有稅收。2011年開始對滬渝兩市房產稅試點改革，但效果并不顯著。此外，現行房產稅也存在不少不足，主要體現在：一是征稅范圍狹窄。目前僅限于對城市、縣城、建制鎮和工礦區的工礦、金融、商業等經營性企事業單位的房產，個人營業性用的房產以及各種租用的房產進行征收。由于稅基狹窄，導致我國房產稅收入規模一直偏小，房產稅的積累資金和調節收入分配功能未能得到有效發揮。二是計稅依據不合理。目前我國房產稅是以房產的計稅價值或租金收入作為計稅依據。房產的計稅價值是按房產原值一次減除10%～30%后的余值計算。按房產原值計稅雖相對穩定，但存在也較大的不公平和不合理。三是內外有別的兩套稅制。內外有別的兩套稅制，造成不同納稅人的稅負不公，破壞了稅收的經濟公平原則。

第三，遺產稅與贈與稅的缺位。遺產稅的實施在一定程度上避免了上代人的財富差距在下代人身上延續，有利于調節收入分配，彰顯社會公平。目前，世界上經濟發達國家幾乎無一例外地征收遺產稅，也有相當一部分發展中國家開征此稅。贈與稅作為遺產稅的補充稅種，開征的目的是為了減少遺產稅的逃漏和促進稅負公平。當前我國尚未開征遺產稅和贈與稅，遺產稅法的出臺也還有待時日，嚴重弱化了財產稅的收入調節功能。

三、完善中國稅制結構的思路

根據前文所述，我國稅制總體上存在嚴重的不公，進一步拉大了收入差距。為了增強稅制的公平功能，建議進行如下調整：

（一）降低增值稅稅率，深化增值稅改革和營改增全國推廣

增值稅是現行稅制中累退性最強的稅種，自然也是改善我國稅制公平功能的第一突破口。在不影響增值稅征收效率的前提下，可以憑借增值稅“擴圍”的契機，對稅種進行調整，適當降低增值稅稅率，以提高增值稅的社會福利效應和收入再分配效應，從而降低增值稅的累退程度。

（二）調整消費稅的征稅范圍和稅率

首先，調整消費稅的征稅范圍，建立相應的分類制度。取消對已成為生活必需品的商品征稅，盡快將奢侈消費品（如豪華游艇、私人飛機等），高污染、高能耗消費品和高檔娛樂納入征稅范圍。其次，調整消費稅的稅率，建立起高消費人群多繳稅、低消費人群少繳稅的消費稅征收新格局。對奢侈消費品和消費行為和高污染、高能耗消費品課以50%～100%的最高稅，加強消費稅調節貧富差距的作用；對有害健康的消費品如煙、酒類產品，取消定額稅率，按其價格分類別的征收30%～50%之間的高稅，切實限制人們對此類物品的消費；對中、低檔的消費品實行1%～15%的低稅率，降低中低收入階層的稅收負擔和保護消費需求。

（三）健全所得稅稅種，完善所得稅稅系

目前所得稅改革應當著重在兩方面：一是優化個人所得稅，充分發揮其調節收入再分配和穩定經濟的功能。在長期中，應當將現行的分類征收模式轉變為綜合征收模式，合理設計個人所得稅稅率及費用扣除標準，充分發揮個稅的公平功能；二是，開征社會保障稅，完善所得稅稅系。

（四）建立以財產稅為主體的地方稅體系，提高直接稅比重

抓住當前我國房產稅改革的契機，通過合理設計房產稅的稅基、稅率等，提高直接稅在我國稅制結構中的比重。此外，還應當抓緊出臺遺產稅法等。這樣，不僅能夠增加地方稅收，而且可以改進我國稅制的公平功能。

參考文獻

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作者簡介：范玉良（1989-），女，漢族，江西瑞金人，集美大學2012級應用經濟學碩士研究生，研究方向：國民經濟學；袁源（1989-），女，漢族，湖北荊州人，集美大學2013級應用經濟學碩士研究生，研究方向：財政學。