基于經濟后果分析的會計政策選擇

周愛軍

摘 要： 我國企業會計準則中，為同一經濟業務允許采用的會計處理方法提供了多種選擇，會計政策選擇有了實際意義。企業所選擇的會計政策成為企業會計制度的一個重要方面，但是長期以來，我國企業的會計人員習慣于按統一會計制度處理會計業務，即使是現在也很少真正理性地選擇會計政策。這種狀況，勢必難以適應未來企業會計發展的要求。鑒于此，本文從會計政策的經濟后果分析入手，對企業的會計政策選擇提出建議。

關鍵詞： 會計政策 會計政策選擇 經濟后果

一、會計政策與會計政策選擇

在我國企業會計準則中，會計政策是指企業在會計核算過程中所采用的原則和方法。它既包括總的、指導性的會計原則，又包括相對具體的、體現會計原則的會計方法。會計原則決定了會計方法，會計方法體現會計原則，二者共同構成會計政策的基本內容。在企業的日常會計核算中，常見的會計政策包括：發出存貨的計價方法、固定資產的折舊政策、長期股權投資的后續計量方法、投資性房地產的后續計量方法、借款費用的確認、合并政策等。

會計政策選擇是指企業根據特定主體的具體環境，為實現一定的目標，在會計處理時依據既定規范，對可供選用的具體會計原則、方法和程序進行定性、定量的比較分析后，擬定決策并加以執行的過程。企業對會計政策選擇的考慮往往出于對融資、股票上市、配股、避免處罰、避稅等因素的考慮。

會計政策選擇對會計信息質量會產生兩種截然不同的影響。一種影響是會計政策選擇會有助于恰當反映企業的財務狀況和經營成果，為會計信息使用者提供高質量的會計信息。這種有利影響的產生是以企業合理地選擇能反映企業的實際活動和狀況的會計政策為前提的；另一種影響是由于企業選擇會計政策不當，導致會計信息失真。

二、會計政策選擇的經濟后果分析

會計政策選擇的存在有其客觀必然性，每種備選的會計政策都有其合理之處，并有助于會計信息的真實。對于企業而言，如何選擇恰當的會計政策，應更多地從其經濟后果進行分析。以下就在企業的日常會計核算中對企業的會計目標有較大影響的發出存貨計價、固定資產折舊和資產減值準備計提等方面的會計政策選擇進行分析。

（一）發出存貨計價方法選擇的經濟后果

我國《企業會計準則》規定的存貨計價方法有先進先出法、平均法加權和個別計價法等不同的方法。先進先出法，就是假設先購進的存貨先發出或耗用，并根據這種假設的成本流轉次序對發出或耗用的存貨按最先購入存貨的成本（即購入價格）計價。這樣，在把材料費用轉入成本時，根據材料入庫時間的先后順序，將先入庫材料費用先轉出計入產品成本。平均計算法（包括加權平均法和移動平均法）是將進庫材料的費用平均攤在單位材料上計入成本，即先計算庫存材料的平均價格，把生產耗用的材料按平均單價計入產品成本。個別計價法則是對發出貨耗用的存貨按當初的取得成本計入產品成本。

從對企業財務的影響看，不同的存貨計價方法會直接影響期末存貨價值的確定和銷售成本的計算，進而對企業的利潤、稅收負擔、現金流量、財務比率等產生影響。一般來說，在物價持續上漲的情況下，采用先進先出法會導致較高的期末存貨、銷售毛利、所得稅和凈收益額，甚至還可能導致企業經營成果的過度分配，從而影響企業的持續經營；在物價持續下跌的情況下，其結果恰好相反。此外，由于存貨的實物管理一般是“先進先出”的，因此，采用先進先出法進行核算與實際更相符。

從內部管理及業績評價的角度看，采用先進先出法更合理。加權平均法和移動平均法的核算結果卻不受物價變動的影響，可以較好地消除物價變動的影響，使得核算手續更簡便。

從存貨的特點及管理要求看，對于不能互相替換的存貨項目和為特定項目的生產而存放的存貨，無疑應該采用個別計價法，這樣可以正確核算企業的財務成本和經濟效益，更好地保證會計信息的準確性。

由此可見，作為理財手段，企業可通過不同材料存貨計價方法的選擇提高成本，節約稅負，并用節約的資金進行再投資，從而強化資金的利用效果，加速資金的周轉。

（二）固定資產折舊政策選擇的經濟后果

影響固定資產折舊政策選擇的三個方面是折舊年限、殘值率和折舊方法。我國對折舊年限和殘值率分別規定了上下限，提供的可用的折舊方法有直線法和加速折舊法。直線法主要是平均年限法，加速法主要包括雙倍余額遞減法和年數總和法。企業在確定固定資產折舊政策時必須在這三個方面同時做出選擇。對于折舊年限和殘值率，企業必須在規定的上下限范圍內選擇，且折舊年限越長殘值率越低，企業回收固定資產投資的速度就越慢。不同折舊方法的選擇會產生不同的結果：平均年限法下各會計期間的折舊額相等，使得企業的收益較平穩；加速折舊法下，企業前期多提折舊，后期少提折舊，從而發揮遞延納稅作用，但因此而對企業使用資產前期的財務形象產生不良影響。

企業在進行固定資產折舊政策選擇時應同時考慮以下因素：（1）企業對資金回收速度的要求。若要求較快地回收資金，則應選擇較短的折舊年限或加速折舊法。（2）固定資產自身的特點。若固定資產無形損耗大、更新換代快，則企業應選擇較短的折舊年限和加速折舊法。（3）企業對收益穩定性的要求。直線法下每年的折舊額相同，給投資者傳遞公司盈余穩定的信息，而加速法下各年折舊額都不一樣，盈余波動很大。（4）納稅的影響。折舊是企業的一項費用，折舊額直接影響當期的利潤，進而影響當期應納的企業所得稅。

（三）資產減值準備計提方法選擇的經濟后果

根據我國企業會計準則的規定，企業對存貨、應收賬款、固定資產、無形資產、長期股權投資等資產項目的期末計價均采用可收回金額與賬面價值孰低的方法，對可收回金額低于資產賬面價值的差額應計提資產減值準備。具體的計提方法通常有三種：單項法、類別法和總體法。但在實務中，由于各項資產期末可收回金額的確定難度較大，使得企業在“提”與“不提”之間有了選擇的空間。以固定資產為例，其可收回金額是指資產的銷售凈價與預期從該資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的預計未來現金流量現值兩者中的較高者。由此可見，要確認可收回金額，就要分別確認銷售凈價和未來現金流量的現值。在實際操作中，由于未來現金流量現值的計算難度較大，目前一般采用銷售凈價的方法確定。但是銷售凈價的確定受市場不確定等因素的影響，使得固定資產可收回金額的確定有著比較大的隨意性。

從經濟后果看，計提資產減值準備是會計核算謹慎性原則的體現，可以減少當期的損益，避免對利潤的過度分配。但是，這有可能損害企業的財務形象，影響投資者及債權人對其投資的信心，從而影響企業的融資決策。不計提資產減值準備，有可能使資產價值和利潤虛高，從而影響會計信息的可靠性。

三、對企業會計政策選擇的建議

（一）正確認識會計政策選擇

首先，會計政策選擇不是個別原則、方法的簡單匯集，而是一種整體優化。即構成企業會計政策的各組成部分應有內在一致的目標，受統一的政策思想指導。其次，會計政策選擇是一個動態的過程。政策的最初確立需要作出選擇，而已有的政策變更也是一種選擇。

（二）企業會計政策選擇應有針對性

企業組織形式眾多，不同行業、不同企業各有特點，會計實務存在多樣性和復雜性。作為會計行為主體的企業，應充分了解自身的地位、特點、優勢，確定總體財務目標，然后選擇最恰當的會計政策，建立適合自己的會計核算體系，有針對性地開展各項經濟業務的會計核算，簡化核算方法和程序，降低財務成本，提高工作效率，準確、真實地反映企業當前的財務狀況和經營成果，避免盲從，提高會計信息的有效性。

（三）企業會計政策選擇應注重整體優化

企業會計政策是一個系統，各項看似獨立的會計政策卻有著共同的目標，但各項會計政策發揮的效用卻未必一致。由于企業在會計政策選擇時所處的環境不同，從單一動機出發進行的政策選擇所產生的效用往往十分有限，甚至適得其反。因此，企業管理當局必須全面分析自身所處的環境、發展階段、本行業的發展前景和在同業競爭中的地位，以及所擁有的優勢和存在的問題，明確本企業發展的總體目標，并在這一目標指引下，結合會計的職業判斷，遵循會計理論指導會計實務的基本原則，尋找或創立合理的會計處理程序和方法，并對可供選擇的方法進行比較分析，形成最優化會計政策組合。

參考文獻：

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