對企業重組納稅籌劃的研究

高鶯

摘要：目前，對于企業重組的納稅研究主要是集中在怎樣的組合可以更好更快地提高重組后企業的運作效率。這一出發點也就決定了企業重組納稅籌劃應立足于企業的長遠發展目標，結合企業現狀與未來戰略目標進行有針對性的納稅籌劃。筆者結合相關資料與個人研究，對企業重組納稅籌劃進行相關闡述并提出若干建議，以供讀者參考。

關鍵詞：企業；重組；納稅籌劃；研究

一、企業重組納稅籌劃相關內容

隨著社會經濟的不斷發展，一方面，企業間的兼并與重組現象非常普遍，另一方面我國在企業重組稅收政策方面的制度也逐步完善，如何通過研究國家宏觀政策與規定來提高重組企業的資產管理結構、達到盡量降低重組成本的目標，是目前研究的重點。筆者根據個人研究所得，通過以下幾個方面來分析影響企業重組納稅籌劃的因素。

（一）重組方式的選擇

在進行企業重組時，一個企業是通過直接合并的方式對其目標企業實行運營資產購買，還是通過其他中間環節完成企業間的重組交易，這種企業重組方式的選擇是影響企業重組納稅籌劃的重要因素。不同的重組方式所對應的雙方企業稅負不同，在進行選擇時，應立足于雙方的平衡點，根據重組后企業的發展方向與規劃內容進行選擇。

（二）重組過程的優化與選擇

在目前的資本經營市場中，企業為實現自身利益的最大化，會根據其戰略目標的不同，選擇或多次選擇企業重組。在這個過程中，不同環節的企業重組方式都有著不同的稅負成本。應根據企業自身需求，在全面掌控企業重組風險的同時，選擇一次或多次企業重組操作，以謀求最大的納稅籌劃收益為目標，全面而細致地進行政策解讀與納稅籌劃。

（三）關于目標企業的虧損承繼結轉事宜

當企業進行重組后，兩個或者兩個以上的企業合并成為一個企業，重組后的企業或經過重組而新出現的公司都會面臨對原企業虧損的承繼結轉問題。在這個問題上，只有把原公司，或者被兼并公司的虧損全部沖抵后，才可以進行公司所得稅的計算。在這個過程中，如果原目標企業出現虧損，不論是長期性虧損還是某一階段內的嚴重虧損，當其虧損額積累到一定數量時，市場上盈利大的公司就會開始考慮合并這家企業，以達到降低自身企業稅負、提升企業收益的目的。

（四）重組交易時間點的選擇

對于企業重組而言，其交易支付時間點越延后，則其納稅方面的可操作性也就越強。這是由于重組企業可以利用稅法所規定的不同稅種間的納稅期限時間表進行操作，當其把重組的交易支付時間點選在納稅期限的期初進行時，或者直接采取分期納稅方法時，其自身企業的稅負也就得到了遞延。

而在國稅發〔1998〕197號《國家企業改組改制中若干所得稅業務問題的暫行規定》中，對于重組企業的稅收優惠承繼問題進行了規定。重組企業一方面得到承繼稅收優惠中的定期減免優惠，另一方面還可以得到減低稅率的權利。

（五）關于企業重組費用的稅前扣除內容

考慮到重組企業在重組的過程中所發生的費用，目前我國對于這方面的費用給予了當年扣除的優惠。而企業在進行重組時產生的費用一部分是來自于并購方的先期調研費用，另一部分則產生于企業在進行重組操作過程中產生的中介費用。一般而言，企業重組的中介機構主要集中于投資銀行、律師事務所與注冊會計師事務所，其產生的費用也用于支付這些機構在重組過程中的中介服務。

（六）企業重組過程中的稅負因素

企業重組可以得到債務豁免權，這對于其重組企業來說有著很直接的正面意義。但由債務豁免權所帶來的債務重組所得稅負擔壓力巨大，一般稅金額度會達到其被豁免債務賬面價值的三倍。同時，重組企業在申請債務豁免時也應考慮到稅負壓力并在兩者間根據自身實際情況進行權衡選擇。

（七）企業重組過程中相關印花稅與契稅優惠

國家規定，對于企業重組行為下征收的印花稅可以享有優惠政策。在這條規定下，企業兼并經企業主管部門批準的國營、集體企業，對并入單位的資產，凡已按資倉總額貼花的，接收單位對并入的資金不再補貼印花。而相應的，對于企業改制與重組過程中的契稅也有相應的稅收優惠。

二、對企業重組納稅籌劃的相關研究

在企業重組納稅籌劃的過程中，目前的稅收政策導向存在不清晰的問題。在現行的稅收規則下，當資產的所有權發生轉移，且其交換價值得到確認后，則應對相關資產的轉讓所得與相關損失按規定征稅。由于舊稅制對稅收政策的影響還存有一定痕跡，對轉讓所得與虧損所征收的企業所得稅未能進行統一，無法達到稅收無差別這一目標。這會直接影響企業間的公平競爭環境，對于不同地區與不同區域內所發生的企業重組，不同的稅收征收會直接成為造成企業以避稅為目的進行非市場化重組行為。在這樣的方式下，市場對于經濟的調整作用會直接被削弱，而相應區域間的經濟配置平衡也會受到影響。基于此，企業重組時納稅籌劃也會對這方面的因素進行相應的傾斜。

同時，對于整體性資產交易而言，其交易性質決定了其不需要考慮流轉稅的相關問題。而對于其他的資產交易，特別是非貨幣交易，在稅法中是作為銷售進行同等計稅的。這也就意味著，在這個交易中，增值稅與所得稅都納入征稅范圍，且營業稅也屬于此項交易的應繳稅種。對于視同于銷售的應征增值稅來說，其征稅數額是以其納稅人當月或近期舊類貨物貨物的平均銷售價格為準。當其缺少這方面數據時，則是以其計稅價格為準。尤其是對于成本價格的利潤率規定方面，一般規定為10%。但當其對企業進行營業稅征收時，其視同銷售的營業額則未進行具體規定。

而國稅發〔2000〕118號文《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》只對整體性資產置換與轉讓進行了明確定義，以物易物與以部分非貨幣性資產投資的非貨幣性交易都未納入。所以，當重組企業在重組過程中一次交易資產種類包括動產、不動產、無形資產時，由于這些資產性質不同，其相對應的稅種與計稅標準也不同，企業重組所支付的總作價如何科學合理分配也就處于無具體規定的狀態下。

三、其他方面

目前，我國在稅收政策方面應以所有制性質、經濟性質為稅收原則，強調各地稅收政策的統一性，全面減少與消除地區間的稅收優惠政策。特別是對于企業重組來說，應立足于企業發展的方向，以鼓勵為主。對于其資本利得與正常生產經營所得進行細致區分，實行不同的稅率。而企業所處角色不同，對于國家相關稅收政策應及時了解，正確解讀，立足于自身發展，進行重組操作。

在企業重組過程中，對于投資者股權產生的變化，要以公允價值銷售凈資產來征收所得稅。所以，重組企業應以評估后的資產作為計稅成本。作為一項影響于企業整體與全局性發展的問題，在進行企業重組納稅籌劃時，重組中的稅負思考固然重要，對于重組后的納稅主體所享受的稅收待遇差異也應納入重點考慮。不應以單一性稅種征收作為重組納稅籌劃的全面重心，而應通盤考慮，建立一個相關稅種的整體稅負最小化方案。而在利用國家相關稅收優惠政策時，不僅應考慮當前的效益，更應深入分析由此帶來的對其他稅收征收情況的影響。

四、結語

在進行企業重組的納稅籌劃時，由于其對企業解析國家宏觀政策的理解力與應用能力提出了要求，只有正確且充分地利用國家各項優惠政策，盡量降低重組成本，才能達到順利推進企業重組工作有序開展、提高納稅籌劃的科學性，最終達到幫助重組企業實現其資本經營戰略的目標。

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（作者單位：湖北匯民投資有限公司）