對非居民企業所得稅優惠政策的探討

李迎春/東芝電梯（沈陽）有限公司

對非居民企業所得稅優惠政策的探討

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隨著全球一體化和我國經濟的發展，非居民企業與我國的經濟業務往來日益緊密，非居民企業所得稅逐漸成為國家稅收收入的重要組成部分，并日漸顯現其重要性。本文主要分析現行非居民企業優惠政策的合理性及其操作性，指出當前優惠政策存在的幾個問題，提出了對進一步完善優惠政策的建議。

非居民企業；所得稅；優惠政策

隨著全球一體化和我國經濟的發展，非居民企業與我國的經濟業務往來日益緊密，特別是在沿海城市，非居民企業所得稅收入作為國家主權體現與稅收收入組成部分，日漸顯現其重要性。新《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱《所得稅法》）對居民企業和非居民企業作了明確的劃分，其中非居民企業就中國境內所得，只負有限納稅義務。

一、當前非居民企業所得稅優惠政策種類

（一）免稅

1.《所得稅法》第二十六條規定，在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入。

2.《實施條例》第九十一條規定，對外國政府向中國政府提供貸款取得的利息所得與國際金融組織向中國政府和居民企業提供優惠貸款取得的利息所得免征企業所得稅。

3.《財政部國家稅務總局關于企業所得稅若干優惠政策的通知》規定，2008年1 月1日之前外商投資企業形成的累計未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業所得稅。

（二）稅收抵免

《所得稅法》第二十三條規定，非居民企業在中國境內設立機構、場所，取得發生在中國境外但與該機構、場所有實際聯系的應稅所得，已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照本法規定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。

（三）稅率優惠

1.《所得稅法》第四條規定，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得按20%征收企業所得稅，而按《實施條例》第九十一條規定，符合上述條件非居民企業實際上減按10%稅率征收企業所得稅。

2.對與我國締結稅收協定國家的非居民企業來源于中國境內的股息、紅利、利息等所得，如果相關的稅收協定中規定的限制稅率低于10%稅率的，經企業申請，主管稅務機關審核，可享受協定稅率。

二、非居民企業所得稅優惠政策存在的問題

1.優惠方式不同易造成征稅不公平。《所得稅法》及《實施條例》對非居民企業部分權益性投資所得，如股息、紅利所得，根據是否“與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益”這一標準，其優惠方式有免稅和10%低稅率兩種。對兩類非居民企業股息、紅利所得的優惠方式不同，造成其在中國境內不同的稅收負擔，容易造成不公平的稅收環境。

2.優惠稅率設計不夠合理易形成避稅空間。一是非居民企業在中國境內設立機構、場所的，并取得與機構場所有實際聯系的所得，使用稅率25%，與居民企業所得稅的稅率相同。而雖設立機構、場所的，并取得與機構場所有沒有實際聯系的所得，按照預提所得稅率10%繳納。“有無實際聯系”直接關系到非居民企業納稅義務的大小，存在15%的稅率差，而實際執行中的判斷和認定比較困難。二是在《實施條例》里對符合條件的非居民企業所得稅作減半優惠規定，但是單一的稅率過于籠統，并沒有考慮不同項目所得的收益水平。在對非居民企業實行源泉扣繳企業所得稅時，僅在取得財產轉讓所得時，以財產凈值后的余額為應納稅所得額，其他都以收入全額作為應納稅所得額。雖然協定稅率對此有所彌補，但是仍然無法從根本上調整到最合理的狀態。

3.優惠政策滯后不能完全適應當前形勢。非居民企業只有來源于我國境內的所得才需在我國繳納所得稅。而隨著現代科技和通訊手段的不斷發展，對非居民企業

納稅義務的判定變得越來越困難。目前，稅收實踐中對非居民企業稅收境內所得的判定主要是以納稅人所提供的勞務發生地點為前提的，即非居民企業只有在中國境內提供勞務取得的所得才能構成境內所得，稅務機關方能征稅。

4.源泉扣繳所得稅缺乏具體政策和制度。我國目前源泉扣繳所得稅現在只頒布了一個《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》，相關的具體管理制度操作步驟等配套文件沒有出臺，缺乏具體的適應非居民企業所得稅源泉扣繳管理需求的制度，稅務機關與非居民企業之間容易造成理解偏差，很容易陷入執法困境，給非居民企業所得稅的征收帶來一定的困難。

三、完善我國非居民企業所得稅優惠政策的建議

1.統一對權益性投資收益的優惠方式。我國對設立場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益采用免稅法處理，是為了避免可能存在的重復征稅問題。我國對符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益也規定為免稅收入，同樣采用免稅法來消除對居民企業之間的股息、紅利的重復征稅。因此，可以對在中國境內未設立機構、場所，或者雖設立機構、場所但收益與所設機構、場所沒有實際聯系的非居民企業從居民企業取得的股息、紅利等權益性投資收益也同樣采用免稅法，以防止不同的優惠政策扭曲非居民企業的投資方式和融資方式，保持稅收中性，營造公平合理的稅收環境。

2.進一步合理設計優惠稅率。首先，與居民企業一致的25%稅率有可能帶來消極影響，因此可以考慮給部分設立機構、場所的，并取得與機構場所有實際聯系的非居民企業適當的稅率優惠，同時進一步明確“有無實際聯系”的確認，不給非居民企業創造避稅空間。其次，需要考慮不同項目所得的收益水平，根據不同的收入類型，適當加以調整。對利息與特許權使用費兩項收入，世界各國的稅率雖然各不相同，但是基本都在10%至15%之間，我國屬于偏低的；對轉讓財產所的非居民企業所得稅各國稅率都相對較高，可以考慮調整到20%左右；另外，對投入成本較高，利潤空間較低的勞務等其他所得可以進一步降低稅率，可以考慮降低到5%左右。

3.及時修訂相關政策法規和稅收協定。政府部門應順應時代的發展，應抓緊修訂并完善與優惠政策相關法律法規和稅收協定，形成簡潔明了、具有協調性、可操作性強的政策體系。主要如非居民企業境內外納稅義務的判定標準、應稅所得具體范圍、境內外收入劃分的合理標準、特許權使用費的定義等，為稅務機關的稅收執法提供一個統一的口徑。同時，隨著科技特別是互聯網的飛速發展，很多外國企業都通過互聯網完成對國內企業的服務項目，“常設機構”的數量會不斷越少，因此政府部門要站在維護發展中國家權益的角度，考慮重新修訂相關規則。

4.健全源泉扣繳管理的政策體系。許多發達國家都將非居民企業管理以法律的形式固定下來。新所得稅法的頒布，雖然促使我國在與國際稅收銜接的道路上邁出了重要的一步，但我國目前在非居民企業所得稅源泉扣繳管理顯得蒼白無力。因此應盡快完善非居民企業所得稅法律體系，出臺相關法律，對非居民所得的征管應盡快制定操作性強的規程或辦法，提高執行力度，同時對協定相關條款做出明確的解釋，明確執行口徑，統一判定標準，制定切合實際的詳細的指導辦法。對停止享受稅收協定待遇、報告信息發生變化的處理等后續管理，都應作出明確解釋。

5.加強稅收協定優惠政策宣傳輔導。做好非居民企業稅收優惠政策的宣傳輔導，應同時提高企業和稅務人員對稅收協定的認識和了解。特別是要強化基層稅收管理員熟練掌握非居民稅收管理業務知識，適當提高國際稅收方面的人員比例，培訓這方面專業化人才，確保非居民稅收工作的順利開展；同時，加強對納稅人和扣繳義務人的宣傳，特別是對大企業、外商投資企業涉及的非居民稅收事項相對較多企業的宣傳和監管，了解他們對外經濟交往情況，及時掌握非居民稅源，有針對性地進行一對一輔導，是做好非居民稅收管理工作的有效途徑。在日常征管工作中，要及時關注大企業和外商投資企業的生產經營情況，做到對稅源的有效管控，確保稅收及時入庫。

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[2]穆鳳英.淺議新企業所得稅法對非居民企業納稅的影響[J].現代經濟信息，2009 （14）.

[3]張慶雪.新企業所得稅法對非居民企業納稅的影響[J].財會學習，2008（11）.