基于新《中國內部審計準則》實施的高校內部審計的思考

●湘潭大學審計處 周旭枚

引言

國際和國內審計環境發生巨大變化，在審計實務界出現了新的問題和困難，根據制度變遷理論，新制度即新的《中國內部審計準則》必將產生。而新制度對內部審計的功能、領域等在原來的基礎上有延伸或拓展。在此背景下，本文擬探討如何通過內部審計的“確認”與“咨詢”活動，在高校風險管理、高校治理和高校內部控制等三個領域的功能定位，以實現其組織價值，使組織增值。

一、文獻綜述

王兵（2013）指出2003年至今是中國內部審計轉型發展階段，這個階段內部審計的重心逐步由財務合規性審計為主向以內部控制、風險管理為導向的管理審計為主轉變1。王曉燕（2013）指出要創新社會管理背景下建立健全高校內部審計運行機制，提出高校內部審計多重服務理念，將審計關口前移，推進事前審計，突出內部審計工作重點以及提升高校內部審計人員素質等2。唐華琳（2012）從轉變高校內部審計職能定位、完善內部審計機構設置、提高內部審計工作質量和加強理論研究等四方面，闡述高校內部審計在優化高校治理結構中的作用3。高浩瑋（2010）指出：基于高校財務信息平臺，提議數據審計模式并指明審計深核心業務信息化是當前乃至今后一段時間計算審計研究需突破的課題4。總的看來，學者們或多或少從幾個方面或某一個角度對內部審計工作進行了研究。本文基于新的《中國內部審計準則》的實施，闡述高校內部審計要貫徹新的審計理念、提出高校內部審計是風險管理的重要參與者、單位治理優化的協同者和內部控制建立健全的評判者等，論述高校內部審計工作，探討如何完善高校內部審計功能定位。

二、新《中國內部審計準則》產生的背景和原因

近年來，由于國際審計環境發生了巨大的變化，出現了一些新的審計實務，國際內部審計師協會在2010年和2012年連續對內部審計實務框架和內容進行了修訂，提倡了新理念。

在國內，由于社會經濟形勢也發生了深刻的變化，審計實務出現了新問題和新挑戰。一是內部審計理念發生了變化。我國在2011年1月發布了新修訂的《中華人民共和國國家審計準則》，提倡了新的審計理念。這為內部審計工作理念提供了根據。二是內部審計環境發生了變化。為了建立健全高等學校財務制度,加強經濟核算，實施績效評價，提高資金使用效益,2013年1月發布了新修訂的《高等學校財務制度》；為加強行政事業單位內部審計工作的規范管理水平和廉政建設，在2014年1月我國第一次發布了《行政事業單位內部控制規范》。這些對新制度的產生具有促進力。三是內部審計的領域、內容、職責和方式等發生了深刻的變化。隨著我國內部審計領域的拓展，內部審計職能范圍不斷擴大，內部審計方式和技術更先進。

根據制度變遷理論來看，當現有制度不能使人們的需求得到滿足時，就會發生制度的變遷。林毅夫（1994）提出“制度能提供有用的服務，制度選擇及制度變遷可以用‘需求-供給’這一經典的理論構架來進行分析。”5因此，根據制度變遷理論，在此背景下必將產生新制度即新的《中國內部審計準則》，以滿足人們對內部審計更高要求的需要。由于新制度中內部審計的功能由“監督和評價”向“確認和咨詢”轉變，由“防弊查錯”向防范風險、參與治理和加強控制方向轉變。這些變化是根據內部審計工作的需求產生的。那么，高校內部審計應該通過“確認”與“咨詢”活動在高校風險管理、高校治理和高校內部控制等三方面發展作用，以實現其組織價值，使組織增值。

三、高校內部審計工作的創新

一般來說，內部審計是對組織內不同的運營和控制實施系統、客觀的評價活動，以確定是否遵循公認的方針和程序，是否符合規定和標準，是否有效和經濟地使用了資源，是否有效地實現了組織目標6。在新修訂的《中國內部審計準則》中指出，內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統、規范的方法，審查和評價組織的業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現目標。在明確了內部審計的基本內涵后，高校的內部審計工作可從更新理念和功能定位兩方面進行創新。

（一）引入新理念，當好高校風險管理的核心者。隨著高校辦學規模的擴大，教學設備和師資水平不能同步跟進，教師由于負擔比較沉重的教學任務而不能及時進行知識的更新、提高，導致教育質量下降，科研能力減弱。培養出的學生不能完全符合社會需求，就業率較低，導致學校名譽受損，生源短缺最終引起高校財務風險。因此，高校應實施全面風險管理，有力規避高校風險。在2004年9月發布的《企業全面風險管理——整體框架（ERM）》中指出，全面風險管理是一個由企業的董事會、管理層和其他員工共同參與，運用于企業戰略執行和企業內部各個層次和部門，識別可能對企業造成潛在影響的事項，并在其風險偏好內管理風險，為企業目標的實現提供合理保證的過程。

那么，高校內審應該在高校全面風險管理中處于核心地位。高校內部審計應識別和評價對高校目標或發展構成的潛在危險，并盡早地發出預警。然后根據風險的偏好，對風險進行控制或減輕。具體來說，在教學質量風險方面，高校內部審計應根據本校師資水平和人均經費情況，建立一整套教學計劃和資源配置的質量管理體系，然后根據這些教學質量管理體系或機制，進行風險識別、計算、分析和評價，并為高校應對與處理教學質量風險提供決策依據。在財務資金管理方面，高校內審應根據高校投資、籌資和日常資金運用的情況，建立風險管理模型或風險監控體系進行控制。總之，不論是對高校宏觀領域管理還是微觀領域管理，內部審計應該發揮好在高校全面風險管理中的“核心地位”。

（二）高瞻遠矚，扮演好高校治理的協同者。一個組織應該有它存在的價值。為了實現組織增值，治理層通過宏觀決策、權力與利益風險安排等途徑實現。根據CSA1101 第七條，治理層是指對被審計單位戰略方向以及管理層履行經營管理責任負有監督責任的人員或組織。從治理層定義可以得知，一是高校內部審計應高瞻遠矚，對單位戰略方向、戰略計劃、重大經營決策及重要經營管理等活動進行審計，以完善高校治理環節。二是高校內部審計應運用治理導向審計。在治理導向審計實施過程中，引入治理分析環節。它的具體細節為內部審計根據高校治理環境、確認治理目標，然后把治理目標分解到高校具體管理層中。再比照最佳治理標準，判斷高校治理現狀，并對治理結構現狀進行測試，以確定各治理環節中存在的重大缺陷及可改進的地方，從而確認治理水平，形成治理評價報告。最后，把治理評價報告給高校黨委會或董事會，與之溝通并提出建議或咨詢服務，以完善高校治理結構。總之，高校內部審計應充分發揮自身功能，扮演好高校治理的協同者。

（三）順應時代要求，做好高校內部控制的評判者。無論外部審計工作還是內部審計工作，審計的根本目標應該是不變的，都是提高審計工作質量，但是隨著審計環境的變化，審計方式和手段也在變化。其中對內部控制運行的有效性的評價是內部審計最重要的手段之一。內部審計與內部控制應該是孿生兄弟，就如著名內部審計學者布林克所說，自有人類歷史以來有內部審計就有內部控制。近幾年來，不論是國家機關、企業還是行政事業單位，對內部控制的建立、健全日益重視。中國內部審計協會在2009年7月發布的《內部審計實務指南第4 號——高校內部審計》中提出了高校在教學、科研和財務資金管理等方面的內部控制規范和流程。在2014年1月發布的《行政事業單位內部控制規范（試行）》中，對行政事業單位整體內部控制框架的構建和具體業務層次內部控制框架的構建作了非常詳細的規定； 高校內部審計應順應時代的要求，對內部控制進行有效地評判。高校內部審計應該利用對單位環境的熟知了解，運用動態審計和連續審計方式，借助信息技術工具，對內部控制制度進行有效的監督、分析和評價。根據計算和分析的結論，整改內部控制執行過程中的缺點或缺陷。這樣通過對單位內部控制的不斷改進并完善，提交更高質量的內部審計結論，充分發揮內部審計的“確認”和“咨詢”功能，從而實現組織的增值。■

1.王兵、劉力云、張立民.2013.中國內部審計近30年發展：歷程回顧與啟示[J].會計研究，1。

2.王曉燕.2013.高校內部審計運行機制研究[J].財會通訊，8。

3.唐華琳.2012.強化內部審計機制 完善高校治理結構——高校內部審計在優化高校治理結構中的作用[J].福州大學學報（哲學社會科學版），4。

4.高浩瑋.2010.基于高校財務信息平臺的數據審計模式及實務探究[J],審計研究，6。

5.林毅夫.1994.關于制度變遷的經濟學理論：誘致性變遷與強制性變遷[A].

6.(美)索耶等著，邰先宇、周瑞平等譯.2005.索耶內部審計:現代內部審計實務[M].北京：中國財政經濟出版社。