會計實務中謹慎性原則的運用

何秀巖

謹慎性原則在會計實務中的應用，是適應了市場經濟環境下不確定性經濟業務所做出的謹慎反映，在一定程度上有效地遏制了利潤的虛假繁榮，保持了企業的經濟實力，從財力上為可能發生的各種風險和不測事件做好充分的準備，為企業的可持續發展打下良好的基礎。

一、 謹慎性原則的內涵

謹慎性原則又稱穩健性原則，是指在處理企業不確定的經濟業務時，應持謹慎的態度，也就是說，凡是可以預見的損失和費用都應予以記錄和確認而沒有把握的收入則不能予以確認和入賬。謹慎性原則的提出，一是因為在企業的經營活動中存在著大量的不確定因素，會計人員不得不經常面對并根據一定的標準對這些不確定因素進行估計；二是因為企業是一個獨立的商品生產者和經營者，它負有以自己的收入抵償自己的耗費并保證企業順利，穩定發展的責任；三是因為企業面臨著一個有風險的市場，企業必須謹慎地處理一切經濟業務，以保證企業在市場的動蕩中立于不敗之地。

二、 謹慎性原則的基本要求

我國《企業會計準則》中規定：會計核算應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產或收益，少計負債和費用，不得計提秘密準備。

我國會計規范中關于謹慎性原則有以下幾個要求：謹慎性原則存在的基礎是不確定性。所處理的是“可能發生”的事項；對各種可能發生的事項，特別是費用和損失，在會計上確認和計量標準是“合理核算”，對可能發生的費用，負債既不視而不見，又不計提秘密準備，而對“合理”的判斷則事實上取決于會計人員的職業判斷；運用謹慎性原則的目的在會計核算中充分估計風險的損失，避免虛增利潤，虛計資產，保證會計信息的決策有用性。

三、 謹慎性原則在企業運用中遇到的問題

有些會計處理過于謹慎。如，或有事項準則，由于或有事項的結果是否發生具有不確定性，在會計處理中，總是盡可能高估負債低估可能的資產或利潤。因此，對或有資產不予確認，一般也不披露，而對于或有負債雖不確認，但只要可能發生，均在附注中披露，這樣的規定顯得過于謹慎了，應該要保護適度穩健，也不可過于偏激或過于保守，最好能將其標準化或規范化。

有些項目不需要體現謹慎性原則，如壞賬準備的計提范圍，筆者以為面太寬，不應包括應收票據，因為銀行承兌匯票，其發生壞帳的可能性為零，即使是商業匯票，其壞賬發生的可能性也比應收帳款小的多。

對企業的某些濫用會計估計以多提資產減值準備的行為難以規避。由于謹慎性原則本身具有較強的傾向性，本期利潤穩健了，對后期并不一定穩健。

會計人員自身素質問題及主觀臆斷失誤。會計人員本身的素質是影響謹慎性原則運用的內在因素。由于謹慎性原則是對不確定性因素的審慎反應，在運用過程中，需要會計人員深入理解各種會計核算方法，同時要有較開闊的視野把握金融企業外部環境的變化。

與其他會計原則的沖突。謹慎性原則是會計信息質量的基本要求之一，與其他會計原則之間有補充修正的關系，但由于本身所具有的特性及實務操作中存在的一些問題，使得謹慎性原則在金融企業會計核算中常會與其他會計原則發生沖突。

四、謹慎性原則運用中應注重的問題

提取壞賬準備方面。在市場經濟條件下，賒銷行為是企業開展銷售業務的主要方式，由此引起的一部份應收賬款無法收回在所難免，客觀存在的，于是形成了壞賬。壞賬損失的會計處理方法：一種是直接轉銷法，另一種是備抵法。因此考慮應收賬款中可能的壞賬損失風險，通過計提壞賬準備，防止了利潤虛增，資產虛增，符合謹慎性原則。但根據近年的實際情況，企業按3‰～5‰的比率提取壞賬準備，由于準備額過低，壞賬準備金額明顯不足，未能達到謹慎核算的目的。因此，新制度規定應收賬款按備抵法取壞賬準備的提取比例，也可根據實際情況由公司自行確定。該文原載于中國社會科學院文獻信息中心主辦的《環球市場信息導報》雜志http：//www.ems86.com總第577期2014年第45期-----轉載須注名來源同時規定對期末應收票據、預收賬款、其他應收款等都應列入風險管理中，這樣使企業更加謹慎地反映其財務狀況，不限制估計壞賬損失的方法，讓其像成本核算那樣自行選擇適合的核算方法固定下來，按提取比例提取，超支者報批或督促企業加強管理，從根本上減少壞賬的發生。

加速折舊方面。總的來說，我國不少企業的折舊率水平還是比較低的，不能適應企業技術更新及發展生產的內在要求，為此現行新會計制度在強調采用直線法計提固定資產折舊的同時，允許企業采用加速折舊法。其原因：一是許多固定資產在使用初期效率高，早期的營業收入大，為做到收入與成本恰當配比，就應讓這些資產具有最大經濟效用的早期多計提折舊；二是因技術進步而產生的無形損耗，使得固定資產的大部分價值應在短期限內收回等。因此，允許一些企業根據實際情況，可以在雙倍余額遞減法和年數總和法中選定一種方法，是完全必要的。

低估存貨方面。由于受到市場價格因素的影響，企業以前購進的存貨的價值可能低于當前市價，造成企業面臨潛在的存貨損失。這時，可通過低估存貨損失，高計產品當期銷售成本，從而減少當期利潤的辦法來得到補償。其具體方法有：一是當企業的產品發生滯銷時，為了抵償存貨報廢發生損失對企業的消極影響，或者防止商品因大批削價而影響經營利潤，企業可以提取削價準備；二是在市場物價持續上漲時，允許采用后進先出法對發出或領用的存貨進行計價，低估存貨成本。

收入確認與謹慎性原則。收入準則對商品銷售收入、勞務收入的確定規定以下原則：一是企業已將商品所有權上的主要風險的報酬轉移給購貨方；二是企業既沒有保留通常與所有相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；三是與交易相關經濟利益能夠流入企業；四是相關的收入和成本能夠可靠地計量。以上四條件必須同時滿足，才能確認收入，任何一條件沒有滿足，即使收到貸款也不確認收入。這充分體現了會計核算的謹慎性原則。

五、謹慎性原則運用中的措施

堅持定量描述。制定涉及到謹慎性原則的會計確認、會計計量和會計報告的規定時，盡可能采用一些定量描述，避免定性描述。定量描述清楚明了，沒有余地，而定性描述彈性較大，主觀操控的空間過大，為粉飾會計信息留下空子。

加強審計監督。充分發揮獨立審計的外部監督作用，為謹慎性原則的正確運用構造“防御”體系。為防止企業基于自身利益的考慮不用或濫用謹慎性原則，應加強以獨立審計為核心的外部監督體系，確保會計信息的公允性和謹慎性原則的合理運用。

實施會計信息充分披露原則。謹慎性原則的運用，首先是對會計領域中存在的不確定性事項進行判斷時所體現的一種態度；其次表現為一系列的具體會計處理方法。因此，凡是與謹慎性原則運用有關的、會影響投資人和債權人等信息使用者對目前和未來理性判斷的信息都應在財務報告中做出全面陳述，包括體現謹慎性原則的若干具體會計處理方法應用的背景、產生的影響等。

體現謹慎性原則的會計準則和制度的相關條款應盡量具有可操作性。從中國現有會計規范看，有些體現謹慎性原則的具體方法可操作性比較強，如存貨的先進先出法、加速折舊的方法等。但是對存貨、固定資產、無形資產的資產減值準備數額起決定作用的“可變現凈值”的確定較為困難，給會計人員實施謹慎性原則造成了一定的難度。因此，可就“可變現凈值”的確定問題制定出一些行業規范性具體標準，以指導企業會計人員的實踐行為。

（作者單位：哈爾濱洪禹建筑工程有限公司）