消費稅納稅籌劃的籌劃思路與方案設計

金秋萍

消費稅納稅籌劃的籌劃思路與方案設計

金秋萍

一、消費稅納稅籌劃的思路

（一）利用最佳納稅義務發生時間來節稅。

根據應稅行為性質和結算方式分別按下列方式確定消費稅的納稅義務發生時間，從而對企業進行有利的節稅：

1．銷售應稅消費品的，以賒銷和分期收款結算方式銷售的，為銷售合同規定的收款日期的當天。

2．以預收貨款結算方式銷售的，為應稅消費品發出的當天。

3．以托收承付和委托銀行收款方式銷售的，為發出應稅消費品并辦妥托收手續的當天。

4．以其他結算方式銷售的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑證的當天。

5．自產自用應稅消費品的，為移送使用的當天。

6．委托加工應稅消費力品的，為納稅人提貨的當天。

7．進口應稅消費品的，為報關進口的當天。

（二）利用結轉銷售收入來節稅。

1．利用價外收入減少銷售收入。有些企業對價外收取的“技術開發費”“保險費”等，在進行產品銷售收入的帳務處理時，往往鉆現行稅法“實際取得的銷售收入金額”與“產品銷售價”的空子，將產品銷售收入的全部金額分開發票。僅以產品原銷售價部分作銷售處理，開正式發票，對按產品銷量規定的各種名義的加價部分開普通收據，沖減有關的成本費用。還有的企業將加價部分以聯營為名直接以利潤分成的形式記入“投資收益”帳戶。

2．以實際銷售收入扣除各種費用后的余額入銷售收入賬。一些企業為了促銷，搞“有獎銷售”“以舊換新銷售”“還本銷售”“銷售回扣”等，利用這些經營方式，以扣除多種費用支出后縮小了的銷售收入記賬，以此來減少消費稅的負擔。對企業采取“銷售折讓”方式銷售的應稅產品，如果折讓額在同一張發票上單獨注明的，對這部分折讓額可不征收消費稅，所以企業要合法節稅，就必須將兩者開在同一張發票上才行。

3．利用“以物易物”銷售方式少計銷售收入。當A、B兩個企業各自均需要對方的產品時，在購銷時往往實行“以物易物”的銷售方式，雙方通過協商均以低價出售，這樣便可以在雙方利益均不受影響的前提之下，使雙方都可以通過低價銷售達到少納消費稅的目的。

（三）利用最佳的計稅價格來節稅。

按照稅法的規定，納稅人將自產的應稅消費品用于換取生產資料和消費資料、投資人入股或抵償債務等方面時，應當按照納稅人同類應稅消費品的最高銷售價作為計稅依據。在實際操作中，當納稅人用應稅消費品換取貨物或投資入股時，一般是按照雙方的協議價或評估價確定的，而協議價往往是市場的平均價。如果按照同類應稅消費品的最高銷售價作為計稅依據，顯然會加重納稅人的負擔。由此，不難看出，如果采取先銷售后投資入股（換貨、抵債等）方式，會達到減輕稅負的目的。

例1：某年1月2日，某汽車廠以小汽車20輛向某出租汽車公司進行投資。按雙方協議，每輛汽車折價款為200000元。每輛車生產成本為120000元，正常銷售價格為200000元（不含稅）。該汽車廠當月銷售該種小汽車的最高售價為220000元。

【籌劃方案】汽車廠該項業務應納消費稅稅額為：

在這項業務中，該汽車廠雖然沒有直接發生銷售行為，但以汽車進行投資屬于有償轉讓應稅消費品的行為，因而應當計算繳納消費稅。

根據《中華人民共和國消費稅暫行條例》（國務院令2008年第539號，以下簡稱《消費稅暫行條例》）第四條的規定，納稅人自產的應稅消費品用于換取生產資料和消費資料、投資入股或抵償債務等方面，應當按照納稅人同類應稅消費品的最高銷售價作為計稅依據。由此，我們不難看出，如果采取先銷售后投資入股（換貨、抵債），則會少繳消費稅，從而達到減輕稅負的目的。

（四）利用外購時獲取能節稅的銷售發票來節稅。

按照稅法的規定，納稅人用外購已稅煙絲等11種應稅消費品連續生產應稅消費品的，允許扣除已納消費稅稅款。

1．如果企業購進的已稅消費品開具的是普通發票，在換算為不含稅的銷售額時，應一律按6%的征收率換算。具體計算公式為：

不含增值稅的外購已稅消費品的銷售額＝外購已稅消費品的含稅銷售額÷（1＋6%）

2．當增值稅小規模納稅人（生產企業）向增值稅一般納稅人購進應稅消費品時，應從對方取得普通發票，以獲取更多的消費稅低扣。

例2：某小規模納稅人從某廠家購進某種應稅消費品，支付價稅合計200000元，消費稅稅率為30%。

【籌劃方案】若取得普通發票，那么允許抵扣的消費稅為：

若取得專用發票，那么允許抵扣的消費稅為：

取得普通發票比取得專用發票多抵扣消費稅5322元。

該筆業務，對銷售方來說，無論是開具何種發票，其應納增值稅和消費稅是不變的。對購買方來說，由于小規模納稅人不享受增值稅抵扣，所以并不增加增值稅稅負。很顯然，對購買方來說，在這里普通發票的“身價”超過了專用發票。

從圖中可以看出,自然駁岸邊植物群落各項指標得分都高于硬質駁岸邊植物群落,尤其在穩定性(B1)和典型性(B2)方面。原因可能是硬質駁岸隔斷了植物群落與河道的溝通,水生、濕生植物較少,從而導致群落典型性較低[11]。另一方面硬質化駁岸邊植被群落出現了明顯的城市化,導致鄉土樹種比例的下降和物種多樣性的降低。

（五）利用生產制作環節納稅的規定進行納稅籌劃。

根據稅法的相關規定，納稅人生產的應稅消費品，于納稅人銷售時納稅，但企業可以通過降低商品價值，以“物物交換”進行納稅籌劃，也可以改變和選擇某種對企業有利的結算方式推遲納稅時間，從而獲得資金使用利益。我國的消費稅除金銀首飾改在零售環節課稅以外，其他應稅消費品基本在生產制作環節課稅。這樣的規定主要是在從方便主管稅務機關征管的角度考慮的，因為在生產制作環節納稅人數量較少，征管對象明確，便于控制稅源，降低征管成本。由于生產制用環節不是商品實現消費以前的最后一個流轉環節，在這個環節之后還存在批發、零售等若干個流轉環節，這已為納稅人進行納稅籌劃提供了空間。納稅人可以用分設獨立核算的經銷部、銷售公司，以較低的價格向他們供貨，再以正常價格對外銷售，由于消費稅主要是在生產制作環節征收，因此，納稅人的稅收負擔會減輕。

以較低的銷售價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售分公司，由于處在銷售環節，只繳納增值稅不繳納消費稅，可使納稅人的整體消費稅稅負下降，但這種方法并不影響納稅人的增值稅稅負。目前，這種在納稅環節進行納稅籌劃在生產化妝品、煙、酒、摩托車、小汽車的行業里得到了較為普遍的應用。但應當指出的是：首先，根據《消費稅暫行條例》所稱的“價格明顯偏低”情況，稅務機關可以行使價格調整權；其次，這種行為有避稅的嫌疑，國家有可能出臺相關的稅收法規來防止納稅人采用這種方式進行納稅籌劃。例如，國家稅務總局對中國第一汽集團公司及上海大眾汽車有限公等大型汽車生產企業的消費稅征收環節進行了調整，由在生產環節對納稅人征稅，改為推延至經銷環節征稅。這樣，該納稅人就無法采取這種方式進行納稅籌劃了，但是對于廣大中小納稅人而言，這種納稅籌劃方法仍然具有廣泛的適用價值。

例3：假設某化妝品生產廠家生產的化妝品，在正常生產環節的售價為每套400元，適用消費稅稅率為30%，生產成本為100元。預計2014年度，該企業將銷售該化妝品2000套。

【籌劃方案】該企業有兩套方案可供其選擇：方案一，維持現狀，由該企業生產銷售該成套化妝品；方案二，成立獨立的銷售公司，該企業以200元的價格批發給該銷售公司。

在方案一的情況下，企業的增值稅負擔是相同的，因此，這里僅考慮消費稅負擔。在該方案下，該公司的納稅情況如下：

②不含增值稅銷售額＝

③應納消費稅及附加＝

②不含增值稅銷售額＝

③應納消費稅及附加＝

可見，以較低的銷售價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售公司，由于處在銷售環節，只繳納增值稅不繳納消費稅，可使納稅人的整體消費稅稅負下降，但這種方法并不影響納稅人的增值稅稅負。

（六）利用納稅期限進行稅收籌劃。

根據《消費稅暫行條例》第十四條的規定，納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。消費稅的納稅期限分別規定為1日、3日、5日、10日、15日、1個月和1季度，具體由稅務機關確定，不能按固定期限納稅的可以按次納稅。以1個月和1季度為一期納稅的，自期滿之日起15日內申報納稅。以1日、3日、5日、10日、15日為一期納稅的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結算上月應繳稅款。進口應稅消費品的應納稅款，自海關填發稅款繳款憑證次月起15日內繳納稅款。

所以，消費稅的納稅人在利用納稅期限進行稅收籌劃時，一般是在納稅期內盡可能推遲納稅，在欠稅掛賬有利的情況下，盡可能欠稅掛賬，并根據申報和納稅期限的改變按期合理調度稅金，避免資金的閑置，以保證流動資金得到最佳的利用。

二、消費稅納稅籌劃應注意的問題

消費稅的稅收籌劃是一項極其復雜的工作，在實際籌劃過程中，納稅人應根據產品的生產方式，本著穩健性原則和企業財務利益最大的原則，在不違反法律、法規的前提下，合理地安排自己未來的納稅事項，充分利用國家的稅收優惠政策，多方面尋求籌劃的突破口，從而降低自己的稅負，實現最大的稅收利益。在實踐中需注意以下幾點：

（一）稅收籌劃要把握好“度”。

以防將稅收籌劃演變為避稅、逃稅。避稅雖然不違法，但卻違背了國家立法意圖和道德。逃稅則是明顯違反了稅收法律規定，是國家不允許的。稅收籌劃的目的是節稅，使企業承擔較小的納稅成本，必須在稅收法律、制度規定的范圍內進行。不可將稅收籌劃凌駕于法律之上，自行其是，隨意操作。例如，企業銷售的應稅消費品，如因質量等原因由購買者退回時，必須經所在地主管稅務機關審核批準后，可退還已征收的消費稅稅款，但企業不得自行直接抵減應納稅款；否則就是偷稅行為，就要受到法律的制裁。

（二）必須在規定期限及地點納稅。

稅法規定了消費稅的納稅期限及納稅地點，企業必須認真履行其納稅義務，在規定期限內和地點及時足額繳納稅款。例如，進口應稅消費品，應當在海關填發稅款繳納憑證的當日起15日內向報關地海關繳納稅款。由于特殊原因不能按時繳納稅款的，需及時向稅務機關提出延期繳納的申請；否則就要接受加收滯納金和罰款等懲罰，甚至應稅消費品還有可能被保全和強制執行，這樣就會大大的增加了企業的稅收負擔，增大了企業的財務風險，這對企業經營極為不利。

（三）必須認真填寫和保管好有關發票、憑證。

各種發票、憑證的填寫應真實、準確、完整，每張發票都要附有合法的憑證。發票填寫不規范，就不能作為相應的扣除依據造成多納稅。如在折扣銷售中，發票填寫不合規定，就不能從銷售額中扣除折扣額。

（四）必須考慮成本——效益原則。

稅收籌劃追求的是企業整體稅負最小，而不是片面追求某稅種負最小。進行稅收籌劃，企業不僅要聘請專門的精通稅收法律、制度的財務人員，還要向外界稅務專家咨詢、請教，企業要耗費大量的成本。因此，企業必須綜合考慮進行稅收籌劃所獲得的收益是否大于其成本，是否能夠保證稅后收益最大，從而決定是否有必要進行稅收籌劃。另外，進行稅收籌劃不能影響企業正常的生產經營活動，不能為了片面追求稅負的減輕而影響企業價值最大化，那樣就得不償失了。

最后，需說明的是，由于消費稅是可以稅前扣除的，少繳費稅增加了凈利潤，從而也導致了所得稅的多繳，但是少繳消費稅所帶來的收益仍然是大于多繳所得稅所帶來的成本的。