我國網絡文化產業科技創新稅收優惠政策的現狀不足與對策

毛牧然，王 健，陳 凡

(東北大學文法學院，遼寧 沈陽 110819)

1 我國網絡文化產業科技創新稅收優惠政策的現狀

網絡文化產業是依托于信息網絡技術的文化產業，軟件產業(主要指文化類軟件產業)和動漫產業(包括網絡動漫產業)是文學藝術與信息網絡技術高度融合的產業，軟件產業(主要指網絡文化類軟件產業)和網絡動漫產業在網絡文化產業中占有很大比例，有關軟件產業和動漫產業的現行稅收優惠政策可以反映我國目前網絡文化產業科技創新稅收優惠政策的基本狀況。對軟件產業和動漫產業的現行稅收優惠政策主要包括增值稅、企業所得稅、營業稅和關稅等4 個方面。

國家對軟件產業和動漫產業的現行稅收優惠政策中比較主要的有:國務院發布的《進一步鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策》(國發［2011］4 號)、《財政部、國家稅務總局關于軟件產品增值稅政策的通知》 (財稅［2011］100號)、《關于扶持動漫產業發展有關稅收政策問題的通知》(財稅［2009］65 號)、《財政部、國家稅務總局關于扶持動漫產業發展增值稅營業稅政策的通知》 (財稅［2011］119 號)、財政部和國家稅務總局發布的《關于進一步鼓勵軟件產業和集成電路產業發展企業所得稅政策的通知》(財稅［2012］27 號)、《財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、國家發展改革委關于技術先進型服務企業有關稅收政策的通知》 (財稅［2009］63號)、《關于對海關支持軟件產業和集成電路產業發展的有關政策規定和措施》(總署公告［2011］30 號)等。

1.1 增值稅方面的優惠

根據《財政部、國家稅務總局關于軟件產品增值稅政策的通知》 (財稅［2011］100 號)和《財政部國家稅務總局關于扶持動漫產業發展增值稅營業稅政策的通知》 (財稅［2011］119 號)，國家對包含網絡文化產業科技創新內容的軟件產業和動漫產業給予以下增值稅方面的優惠政策。

(1)增值稅一般納稅人銷售其自行開發生產的軟件產品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。對屬于增值稅一般納稅人的動漫企業銷售其自主開發生產的動漫軟件，按17%的稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分，實行即征即退政策。動漫軟件出口免征增值稅。

(2)增值稅一般納稅人將進口軟件產品進行本地化改造后對外銷售，其銷售的軟件產品可享受上一款規定的增值稅即征即退政策。本地化改造是指對進口軟件產品進行重新設計、改進、轉換等，單純對進口軟件產品進行漢字化處理不包括在內。

(3)納稅人受托開發軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅;對經過國家版權局注冊登記，納稅人在銷售時一并轉讓著作權、所有權的，不征收增值稅。

1.2 企業所得稅方面的優惠

根據2012年4月財政部和國家稅務總局發布的《關于進一步鼓勵軟件產業和集成電路產業發展企業所得稅政策的通知》 (財稅［2012］27號)，國家對包含網絡文化產業科技創新內容的軟件產業和動漫產業給予以下企業所得稅方面的優惠政策。

(1)我國境內新辦的符合條件的軟件企業，經認定后，在2017年12月31日前自獲利年度起計算優惠期，第一年至第二年免征企業所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業所得稅，并享受至期滿為止。

(2)國家規劃布局內的重點軟件企業和集成電路設計企業，如當年未享受免稅優惠的，可減按10%的稅率征收企業所得稅。

(3)符合條件的軟件企業按照《財政部、國家稅務總局關于軟件產品增值稅政策的通知》(財稅［2011］100 號)規定取得的即征即退增值稅款，由企業專項用于軟件產品研發和擴大再生產并單獨進行核算，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。

(4)符合條件軟件企業的職工培訓費用，應單獨進行核算并按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除。

(5)企業外購的軟件，凡符合固定資產或無形資產確認條件的，可以按照固定資產或無形資產進行核算，其折舊或攤銷年限可以適當縮短，最短可為2年(含)。

符合條件的軟件企業是指滿足上述財稅［2012］27 號政策第10 條所規定的7 項條件的軟件企業。

根據《關于扶持動漫產業發展有關稅收政策問題的通知》 (財稅［2009］65 號)的規定，經認定的動漫企業自主開發、生產動漫產品，可申請享受國家現行鼓勵軟件產業發展的所得稅優惠政策。

根據《財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、國家發展改革委關于技術先進型服務企業有關稅收政策的通知》 (財稅［2009］63 號)的規定，符合技術先進型服務企業認定條件的軟件企業和動漫企業可以享受以下企業所得稅方面的優惠:①對經認定的技術先進型服務企業，減按15%的稅率征收企業所得稅，②對經認定的技術先進型服務企業，其發生的職工教育經費按不超過企業工資總額8%的比例據實在企業所得稅稅前扣除，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。

1.3 營業稅方面的優惠

2011年1月國務院發布的《進一步鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策》 (國發［2011］4 號)提出:“進一步落實和完善相關營業稅優惠政策，對符合條件的軟件企業和集成電路設計企業從事軟件開發與測試，信息系統集成、咨詢和運營維護，集成電路設計等業務，免征營業稅，并簡化相關程序。具體辦法由財政部、稅務總局會同有關部門制定。”目前，財政部、稅務總局還沒有制定具體的實施辦法。

根據《財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、國家發展改革委關于技術先進型服務企業有關稅收政策的通知》 (財稅［2009］63 號)的規定，對經認定的技術先進型服務企業離岸服務外包業務收入免征營業稅。

《財政部、國家稅務總局關于扶持動漫產業發展增值稅營業稅政策的通知》 (財稅［2011］119號)中規定:對動漫企業為開發動漫產品提供的動漫腳本編撰、形象設計、背景設計、動畫設計、分鏡、動畫制作、攝制、描線、上色、畫面合成、配音、配樂、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉碼(面向網絡動漫、手機動漫格式適配)勞務，以及動漫企業在境內轉讓動漫版權交易收入(包括動漫品牌、形象或內容的授權及再授權)，減按3%稅率征收營業稅。動漫企業和自主開發、生產動漫產品的認定標準和認定程序，按照《文化部、財政部、國家稅務總局關于印發〈動漫企業認定管理辦法(試行)〉的通知》(文市發［2008］51號)的規定執行。

2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發《營業稅改征增值稅試點方案》(財稅［2011］110 號) (簡稱《“營改增”試點方案》)。由于向試點納稅人購買應稅服務的進項稅額可以得到抵扣，稅負也將相應下降，所以“營改增”被認為是一項重要的結構性減稅措施，對文化科技創新來說是一項重要的稅收優惠政策。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點。根據財政部、國家稅務總局頒布的《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅［2013］37 號)，“部分現代服務業”包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、廣播影視服務等，這些種類的現代服務業與網絡文化產業科技創新是相關的，根據財稅［2013］37號政策的規定，提供現代服務業服務(有形動產租賃服務除外)，稅率為6%，財政部和國家稅務總局規定的應稅服務，稅率為零。在應稅服務中增加了廣播影視服務(包括數字廣播影視服務)，對此，財政部科學研究所副所長白景明分析認為，“廣播電視服務行業涉及制片、后期制作、錄音等，以前都是交營業稅的。其特點就是小產業鏈條長，交稅環節多，改征收增值稅，可以較大幅度減少重復征稅”［1］。

1.4 關稅方面的優惠

根據《關于對海關支持軟件產業和集成電路產業發展的有關政策規定和措施》 (總署公告［2011］30 號)的規定:①經認定的軟件企業進口所需的自用設備，以及按照合同隨設備進口的技術(含軟件)及配套件、備件，不需出具確認書，不占用投資總額，除《外商投資項目不予免稅的進口商品目錄》和《國內投資項目不予免稅的進口商品目錄》所列商品外，免征進口關稅，照章征收進口環節增值稅。②符合條件的軟件企業的進口料件，符合現行法律、法規和政策規定的，可享受保稅政策。③軟件企業和集成電路設計企業需要臨時進口的自用設備(包括開發測試設備、軟硬件環境、樣機及部件、元器件等)，經地市級商務主管部門確認，軟件企業和集成電路設計企業可以向海關申請上述設備按暫時進境貨物監管，其進口稅收按現行法規執行。

2 我國網絡文化產業科技創新稅收優惠政策存在的不足

2012年六部委聯合印發的《國家文化科技創新工程綱要》指出了我國當前文化科技創新(包括網絡文化產業科技創新)所面臨的主要問題:從全球文化競爭格局來看，我國文化科技發展仍相對滯后。從稅收優惠政策的角度來尋找原因，制約我國網絡文化產業科技創新的現行稅收優惠政策主要有五點不足。

2.1 沒有出臺網絡文化產業科技創新稅收優惠方面的政策法規

《國家文化科技創新工程綱要》 (2012年)剛出臺不久，制定網絡文化產業科技創新稅收優惠方面的政策法規顯然是前沿問題。目前在高技術、軟件、動漫等領域中涉及網絡文化產業科技創新的稅收優惠政策大多散見于各部門規章和文件中，政策間缺乏系統性和協調性，網絡文化企業難以全面、清晰、準確掌握全部政策［2］。同時，地方政府為了吸引投資發展網絡文化產業而紛紛出臺各地的稅收優惠政策，進行優惠政策攀比和減免稅競爭，各地稅收政策差距過大，既有損稅收政策的嚴肅性，也不利于對地方財政的統一監控。所以，盡快出臺網絡文化產業科技創新稅收優惠方面的政策法規對于上述問題的解決是至關重要的。

2.2 稅收優惠政策過于偏重直接優惠而缺乏間接優惠

我國目前在網絡文化產業科技創新方面的稅收優惠政策主要偏重于直接優惠政策(包括稅額減免與低稅率等稅收優惠政策)。直接優惠具有透明度高、事后獎勵性強等特點，使那些已經和能夠獲得技術開發收益的網絡文化產業公司能夠獲得較多的稅收優惠，但是其激勵作用的局限性在于，對那些正在通過技術研發來帶動網絡文化產業發展的企業來說則激勵作用不大，不利于促進網絡文化企業的技術創新。而間接優惠則側重于稅前優惠，使企業調集的從事科研和技術開發的資金和設備能夠享受研發費用扣除、固定資產折舊、投資抵免、延期納稅等稅收優惠，給予網絡文化企業在科技創新的起步階段以較大支持，使政府通過稅收優惠政策支持網絡文化產業科技創新的激勵效應能夠得到充分與及時的發揮。

2.3 稅收優惠政策沒有擴展到產業鏈的各個環節

以動漫產業(包括網絡動漫產業)為例，產業鏈分為上游部分的產品研發、中游部分的市場營銷以及下游部分的衍生產品推廣。根據《關于扶持動漫產業發展有關稅收政策問題的通知》(財稅［2009］65 號)規定，稅收優惠只涉及產業鏈的上游部分，沒有惠及中游部分的市場營銷和下游部分的衍生產品推廣，使上游部分研發出來的科技成果的市場轉化流程不夠暢通，稅收優惠對整個產業發展的推動作用有限。

2.4 中小網絡文化企業很難獲得稅收優惠扶持

中小網絡文化企業很難獲得稅收優惠扶持，原因在于受企業“規模小、盈利能力弱、取得的資質認證少”等因素的制約。例如，根據2009年1月1日起實施的《動漫企業認定管理辦法(試行)》第10 條，申請認定為動漫企業的應同時符合8 項標準，而中國的動漫產業整體實力不強，絕大多數企業主營收入比例較小、研發能力較弱，難以符合動漫企業的8 條認定標準，“經過有關部門的多次認定，目前認定為原創動漫企業的企業數量屈指可數，受惠企業范圍較窄，影響了稅收優惠發揮應有的支持作用［3］。”

2.5 缺乏鼓勵網絡文化產業科技創新人力資源的稅收優惠政策

在文化科技創新活動中，科技人員的創造力是關鍵，要提高科技人員的創造力需要創新人才的培訓和創新積極性的激勵。我國目前對網絡文化產業科技創新的稅收優惠政策強調了對企業(特別是大型高新技術企業)科技創新的激勵，而對企業科技創新人力資源的培訓和他們創新積極性激勵方面的稅收優惠政策規定的不多。

3 我國網絡文化產業科技創新稅收優惠政策的改進對策

針對制約我國網絡文化產業科技創新發展的現行稅收優惠政策方面的五點不足，提出相應的改進對策，并且建議國務院財政、稅務主管部門盡快制定部門規章《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》，將這些改進對策納入其中。

3.1 盡快制定部門規章《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》

國務院財政、稅務主管部門應該將零星散布在高科技、軟件、動漫等領域中的有關網絡文化產業科技創新稅收優惠政策方面的規定匯總歸納，盡快制定一部部門規章《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》，把上位法(比如《企業所得稅法》和《企業所得稅法實施條例》)中比較原則的稅收優惠規定結合網絡文化產業科技創新的實際需求予以具體化，并且消除現行法律、法規、規章、政策之間矛盾、重復、缺乏系統性等弊端，統一協調全國范圍內的網絡文化產業科技創新稅收優惠政策。這部規章要明確規定網絡文化產業科技創新稅收優惠的預期目標、指導原則、具體措施、申請條件、審批程序等內容;還要協調中央和地方制定網絡文化產業科技創新稅收優惠政策的權限，中央可以集中對基礎科學、國家重點開發項目及主導性產業給予稅收支持，地方則對有利于地方經濟發展和效益較為明顯的網絡文化科技開發項目予以扶持。以后，在實施《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》過程中不斷積累經驗，可以在時機成熟時，將其由部門規章上升為行政法規《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施條例》，通過提高立法層次使其發揮更大的法律效力。

3.2 使直接稅收優惠政策與間接稅收優惠政策相互協調配合

多數網絡文化科技創新項目在發展之初的很長一段時間內回報很小卻投入巨大，具有事后獎勵特點的直接稅收優惠的作用不夠明顯，而間接稅收優惠強調稅前扶持，能調動網絡文化企業科技創新的積極性，給予企業在科技創新的起步階段以有力支持。所以，借鑒發達國家的先進經驗，國務院財政、稅務主管部門在制定《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》時，應當遵循這樣一條理念:調整對網絡文化科技企業的具體稅收優惠方式，改變以往過于偏重稅額減免與低稅率等直接稅收優惠政策的適用狀況，增加發達國家普遍采用的加速折舊、投資抵免、研發費用扣除、延期納稅等稅基式優惠手段(屬于間接優惠)的運用，“做到稅基減免、稅額減免與優惠稅率三種方式相互協調配合”［4］。

3.3 對網絡文化產業科技創新產業鏈每個階段的稅收優惠都予以明確規定

國務院財政、稅務主管部門在制定《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》時，需要建立起網絡文化產業科技創新的稅收優惠體系，并將其涵蓋技術創新的整個階段，包括投入、研發、推廣、運用等［5］。以動漫產業 (包括網絡動漫產業)為例，稅收優惠政策的布局應當擴展到動漫產業鏈的各個鏈條之上，才能使動漫產業的科技成果得到充分的市場轉化，才會實現經濟效益的最大化。在對動漫產品研發以稅收優惠的基礎上，對動漫生產和銷售單位予以一定時期的增值稅和企業所得稅優惠，如對電視臺取得的動漫原創作品播映收入實施“營改增”并通過增值稅的低稅率和進項稅額的抵扣來減輕稅負，對符合一般納稅人資格的書店取得的動漫產品銷售收入適用13%的增值稅低稅率，對圖書音像、玩具鞋帽等動漫衍生產品營銷收入取得的利潤再投資于動漫產品研究開發的，在計算企業所得稅應納稅額時，按照實際發生的研發費用的150%加計扣除，使動漫產業鏈上的各個環節都能享受稅收優惠，形成整個產業鏈的良性互動與協同發展。

3.4 制定一些鼓勵中小網絡文化科技企業發展的稅收優惠規定

中小企業的存在是市場競爭性的一項標準，而且中小企業具有靈活、專業化水平較高的特點，往往會產生創新成果。“美、歐、日等發達國家和地區都很重視中小企業的發展，其財稅政策很多都是專門針對中小企業的”，這些經驗值得我國吸收借鑒。企業技術創新并不僅僅指企業發展純高新技術，也包括企業對傳統工藝的技術改造等。因此，對于非高新技術企業，只要其積極開展技術創新活動，也應該享受一些稅收優惠政策的支持，國務院財政、稅務主管部門在制定《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》時，應該制定一些鼓勵中小網絡文化科技企業發展的稅收優惠規定:①根據《企業所得稅法》的相關規定，對中小網絡文化科技企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時按照研究開發費用的150% 加計扣除;②對符合條件的小型微利網絡文化科技企業，減按20%的稅率征收企業所得稅;③通過縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法為網絡文化科技企業的技術創新提供支持;④通過稅收擔保等措施［6］，允許中小型網絡文化科技企業延期繳稅，在保證稅款征收不受損害的同時，幫助企業解決資金周轉的困難，也為企業發展提供了融資便利(因為延期繳稅，就相當于納稅人得到了一筆無息貸款)。

3.5 完善網絡文化產業科技創新人力資源的稅收激勵機制

借鑒國外的經驗，可以從企業所得稅和個人所得稅兩個方面實施稅收優惠措施，促進網絡文化產業科技創新人力資源的培養和創新積極性的激勵。在企業所得稅方面，國務院財政、稅務主管部門在制定《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》時，可以做出以下兩項稅收優惠規定:①根據《企業所得稅法實施條例》第42 條的規定，提高職工教育經費支出占工資薪金總額的比例，使企業可以為文化科技創新的職工教育、培訓支出更多的經費，并在計算應納稅所得額時予以扣除;②根據《企業所得稅法實施條例》第51條的規定，對于企業直接用于教育科研事業發展的公益性捐贈(如捐贈高校、科研院所設立科技創新人才獎學金)的費用，屬于《公益事業捐贈法》所規定的對公益事業的捐贈，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算企業應納稅所得額時予以扣除。在個人所得稅方面，在制定《網絡文化產業科技創新稅收優惠實施辦法》時，也可以做出兩項稅收優惠規定:①將對科研機構、高等院校中科技人員在個人所得稅方面的稅收優惠政策(規定在《財政部、國家稅務總局關于促進科技成果轉化有關稅收政策的通知》 (財稅字［1999］45 號)之中)擴大到網絡文化高新技術企業中的科技人員，對在企業的職務科技成果轉化方面做出貢獻的科技人員，企業以股份或出資比例等股權形式給予其獎勵，獲獎人在取得股份、出資比例時，暫不繳納個人所得稅。這樣，在文化科技創新的產學研合作過程中，科研機構、高等院校和文化科技企業中的科技人員在取得企業授予的股份、出資比例時，都能享受到個人所得稅方面的稅收優惠政策。②省級人民政府、國務院部委和中國人民解放軍軍以上單位頒發的對開發具有自主知識產權的網絡文化產業科技創新人員的獎金，應當根據《個人所得稅法》第4 條第1項的規定(省級人民政府、國務院部委和中國人民解放軍軍以上單位頒發的科學、教育、技術、文化、衛生、體育、環境保護等方面的獎金，免納個人所得稅)，免征個人所得稅。制定這項稅收優惠政策可以參考上海市人民政府出臺的《關于本市鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策規定》(滬府發［2000］54 號)第15 條的規定“對開發具有自主知識產權的軟件設計人員的獎勵，經市信息辦報市府批準，免征個人所得稅”，這項稅收優惠政策的具體實施程序可以參考《上海市地稅局關于明確本市具有自主知識產權的軟件和集成電路設計人員獎金免征個人所得稅辦理事項的通知》 (滬地稅所二［2005］19 號)的有關規定。

［1］百度百科:營業稅改征增值稅試點方案［EB/OL］.(2013-06-26).http://baike.baidu.com/view/6906396.htm.

［2］李德升.我國軟件產業發展的財稅政策研究［D］.北京:財政部財政科學研究所博士學位論文，2012，202，203，240，247.

［3］李晶.中國動漫產業稅收政策研究［A］.2011年度中國總會計師優秀論文選［C］.北京:石油工業出版社，2012.208-217.

［4］任春紅.稅基式優惠對技術創新更有激勵作用［N］.中國稅務報，2009-12-02(6).

［5］劉麗紅.淺談稅收優惠制度對企業技術創新的促進作用［J］.科技資訊，2012，(33):253.

［6］申國軍.發達國家促進文化產業發展稅收政策及其借鑒［J］.涉外稅務，2010，(4):57-60.