房地產(chǎn)稅制問題簡述及完善建議

摘要：我國房地產(chǎn)稅收制度目前存在諸多不合理因素，如房地產(chǎn)稅種過多、征稅范圍過窄、計(jì)稅依據(jù)不盡合理等。同時，我國現(xiàn)行土地“批租”制度導(dǎo)致了一系列問題，稅收制度設(shè)置不合理也引發(fā)了稅負(fù)不公平的問題。為完善我國房地產(chǎn)稅制，改革土地“批租”制度、擴(kuò)大征稅范圍、改革計(jì)稅依據(jù)將是下一步房地產(chǎn)稅制改革的主要發(fā)力點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅；存量房；土地出讓金；評估價值

隨著我國房價的持續(xù)高漲，政府不斷出臺各種政策，以期控制房價過快上漲的勢頭，而其中的房地產(chǎn)稅則成為政府調(diào)控房價的主要措施。然而，縱觀我國各地及滬、渝兩試區(qū)的房地產(chǎn)稅收政策，我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制仍存在諸多問題。這些問題的存在不僅無法減輕地方政府的財(cái)政壓力，而且與抑制房地產(chǎn)投機(jī)行為、合理調(diào)節(jié)貧富差距目標(biāo)相去甚遠(yuǎn)。因此，探討我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制存在的問題并為此提出相應(yīng)的建議，對于加快我國房地產(chǎn)稅制改革意義重大。

一、現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制存在的問題

我國對房地產(chǎn)征稅已有多年歷史，現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅制總體框架是在1994年結(jié)構(gòu)性稅制改革后形成的，且經(jīng)過不斷改革和完善才形成當(dāng)今的房地產(chǎn)稅制。然而，現(xiàn)行房產(chǎn)稅制存在諸多不合理因素，無法發(fā)揮稅收應(yīng)有的調(diào)節(jié)作用。

（一）稅種設(shè)置過多、重復(fù)征稅現(xiàn)象嚴(yán)重

我國房地產(chǎn)稅收體系中主要有房產(chǎn)稅、契稅、土地增值稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、教育附加稅等。在香港與房地產(chǎn)有關(guān)的稅種僅有5個，美國與房地產(chǎn)相關(guān)稅種主要有4個，相比于其他房地產(chǎn)稅制較完善的發(fā)達(dá)地區(qū)或國家，我國的稅種設(shè)置明顯偏多。

眾所周知，房屋和土地密不可分。而我國在現(xiàn)行稅制下對土地征收城鎮(zhèn)土地使用稅，再對房屋征收房產(chǎn)稅。在計(jì)算稅基時，從房屋中剔除使用或購買時期的土地價值才是合理的，然而在實(shí)際操作中根本無法實(shí)施。若不剔除原土地價值，則對房屋進(jìn)行征稅的稅基中又包含了原土地價值，從而造成重復(fù)征稅。因此，有眾多學(xué)者建議取消城鎮(zhèn)土地使用稅。這些問題的存在不僅造成征稅成本的增加，而且導(dǎo)致納稅人逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重，而這又反過來加大了征稅難度。

（二）保有環(huán)節(jié)稅負(fù)較輕、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅負(fù)較重

我國房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅種主要有房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅。流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅種主要有土地增值稅、房地產(chǎn)銷售營業(yè)稅、契稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等。2012年全國稅收總收入完成100600.88億元，其中房產(chǎn)稅實(shí)現(xiàn)收入1372.49億元，占稅收總收入的比重為1.4%，城鎮(zhèn)土地使用稅實(shí)現(xiàn)收入1541.72億元，占稅收總收入的比重為1.5%。而在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)，土地增值稅、房地產(chǎn)營業(yè)稅、契稅、城市維護(hù)建設(shè)稅分別占稅收總收入的比重為2.7%、2.9%、4.0%、3.2%。通過對比不難發(fā)現(xiàn)，相比流轉(zhuǎn)稅，保有環(huán)節(jié)稅負(fù)明顯過輕。而且，由于房地產(chǎn)的剛性需求特征，環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅的絕大部分稅負(fù)轉(zhuǎn)移到消費(fèi)者身上，這也是導(dǎo)致房價居高不下的原因之一。

同時，在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)又有更多的收費(fèi)現(xiàn)象。有學(xué)者對某房地產(chǎn)開發(fā)過程進(jìn)行實(shí)證研究得出大致結(jié)論：土地出讓金、房地產(chǎn)收費(fèi)（不含土地出讓金）、房地產(chǎn)稅分別占銷售收入的21%、8.4%、16%。但若綜合考慮土地出讓金因素，房地產(chǎn)企業(yè)要向政府支付的開支比重將達(dá)到34%左右。這種“重流轉(zhuǎn)、輕保有”的稅制設(shè)計(jì)不僅加大了地產(chǎn)商的囤地行為，而且還嚴(yán)重阻礙了市場上大量二手房的交易。

（三）計(jì)稅依據(jù)不盡合理

我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)原值一次性扣除10%～30%后的余值，具體減幅由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，沒有房產(chǎn)原值的由該房產(chǎn)所在的地稅機(jī)關(guān)參考同類房產(chǎn)劃定。簡單分析不難發(fā)現(xiàn)，按原值對房產(chǎn)征稅會導(dǎo)致多方面的問題。第一，由于房屋在建筑后原值已經(jīng)固定，不會隨房產(chǎn)的升值而上升，所以以原值余值為稅基根本無法反映房產(chǎn)的實(shí)際價值，也無法體現(xiàn)稅負(fù)的量能負(fù)擔(dān)原則。第二，同樣建造價值的房屋，地理位置等因素的區(qū)別會導(dǎo)致房產(chǎn)升值幅度有很大差異。仍以原值為稅基會導(dǎo)致納稅人間的橫向不公平。第三，以原值為稅基根本無法反映由于公共服務(wù)改善而導(dǎo)致的房產(chǎn)升值，政府無法獲得相應(yīng)回報(bào)，勢必會降低地方政府提供公共產(chǎn)品的積極性。

對于保有環(huán)節(jié)的城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅，其稅基是土地使用者占用的土地面積，這同樣無法反映政府已經(jīng)出讓土地的實(shí)際價值情況。同時，由于這些稅只在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收，隨著城鎮(zhèn)化進(jìn)程加速，城鄉(xiāng)差距不斷縮小，一些區(qū)域的城鄉(xiāng)結(jié)合處已經(jīng)難以清晰地分界，因此只對處于市區(qū)的企業(yè)征稅而對處于鄉(xiāng)村的企業(yè)免稅，勢必與稅負(fù)公平相悖。

（四）征稅范圍過窄

我國目前的房地產(chǎn)征稅對象主要為城鎮(zhèn)營業(yè)性用房。作為改革試點(diǎn)的上海市、重慶市征稅范圍有所擴(kuò)大。其中，上海市對上海居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上住房和非本市居民在上海新購住房開征房產(chǎn)稅。重慶則將擁有獨(dú)棟商品住宅、個人高檔住宅和無戶籍、無企業(yè)、無工作者新購第二套及以上住房納入征稅范圍。然而，各地政府卻將市場上擁有的絕大部分自住型存量房排除在征稅范圍之外。一般認(rèn)為，擁有多套住房者更加富有，將這些人排除在外在某種程度上鼓勵了“先富起來”的人。

二、完善我國房地產(chǎn)稅制的建議

我國房地產(chǎn)業(yè)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、改善民生住房和穩(wěn)定社會等方面發(fā)揮舉足輕重的作用。因此，加快完善我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制十分重要。

（一）合并稅制，開征統(tǒng)一的房產(chǎn)稅

2003年10月我國十六屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》指出：“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅改革，條件具備時對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅。”“十一五”規(guī)劃指出：“改革房地產(chǎn)稅收制度，穩(wěn)步推進(jìn)物業(yè)稅并取消相應(yīng)收費(fèi)。改革資源稅制度，完善城市建設(shè)稅、耕地占用稅、印花稅。”2012年12月3日財(cái)政部稱，下一步稅收制度的改革重點(diǎn)將包括對房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)征收的有關(guān)稅種進(jìn)行簡化合并。這也可能意味著未來中國房產(chǎn)交易環(huán)節(jié)稅負(fù)將下降。合并稅種一方面可以很大程度上降低因稅種過多而出現(xiàn)的重復(fù)征稅現(xiàn)象；另一方面也能提高征稅效率、降低政府征收成本。

房產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅，由于房產(chǎn)稅稅源穩(wěn)定，稅負(fù)不易轉(zhuǎn)嫁，比較便于征管，因而被眾多國家采納。隨著城鎮(zhèn)化推進(jìn)，我國絕大多數(shù)居民的財(cái)產(chǎn)已經(jīng)凝結(jié)在房產(chǎn)之中，且隨著房產(chǎn)升值不斷增加。顯然，我國目前的房產(chǎn)稅并不屬于真正意義上的財(cái)產(chǎn)稅。因此，我國下一步改革的方向應(yīng)該加以調(diào)整：合并簡化流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅種，適當(dāng)提高房地產(chǎn)保有稅率，朝征收財(cái)產(chǎn)稅改革方向邁進(jìn)。

（二）將現(xiàn)行的土地批租制改為土地年租金

我國現(xiàn)行土地批租制度為政府通過掛牌即拍的形式從土地使用者那里獲得一筆一定年限的土地出讓金。這種“批租”在緩解政府巨大財(cái)政壓力的同時也帶來了一系列問題。一方面，政府對國有土地“批租”所獲得的“地產(chǎn)使用權(quán)”的一次性收入大大抬高了“地價”現(xiàn)值，從而引起房價走高。另一方面，有學(xué)者認(rèn)為這筆土地出讓金和房價中已經(jīng)包含了70年（就商品住房而言）的房產(chǎn)稅，因此再對存量房進(jìn)行征稅是不合理的。顯然這種理論并不完全正確。但這確實(shí)反映了現(xiàn)行“批租”制度所存在的問題。購房者的房價中在一定程度上包含70年的土地使用稅，但這并沒有考慮通貨膨脹及房產(chǎn)價值上升對財(cái)產(chǎn)的實(shí)際影響。政府一次性收取土地出讓金，必然會喪失因土地升值而產(chǎn)生的 “級差地租”，如政府再對房產(chǎn)征稅則有重復(fù)征稅嫌疑，若不征稅則無法從土地升值獲取相應(yīng)的稅收。可能這就是很多學(xué)者建議將房產(chǎn)稅納入財(cái)產(chǎn)稅范疇的原因。另外，這在房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)區(qū)域也容易引起法律不公平的質(zhì)疑：同樣包含70年產(chǎn)權(quán)的自住性房屋，存量房不征稅，而新購住房征稅。同時，這對我國預(yù)實(shí)行征收統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅形成了一定程度上的障礙。

一種可行的辦法是將現(xiàn)行的土地批租制改為土地年租制，由原本一次性收取土地出讓金改為每年收取一次土地年租金。這樣的好處是能在一定程度上降低目前居高不下的房價，也可以從根本上消除我國目前房產(chǎn)稅制弊端，對我國稅制改革進(jìn)程推進(jìn)有重要意義。

（三）按市場評估價值對房產(chǎn)進(jìn)行征稅

從各國房產(chǎn)稅的征收情況來看，房地產(chǎn)稅制較為完善的美國、加拿大等發(fā)達(dá)國家普遍采用按評估價值計(jì)稅的做法；馬來西亞、菲律賓等發(fā)展中國家也采取按市場評估值來課征房產(chǎn)稅。由于評估價值隨時間的不同而不同，在房產(chǎn)升值時稅收會增加，而在房價下降時稅收會自動降低，因此這對房地產(chǎn)市場的發(fā)展是一種自動穩(wěn)定機(jī)制。雖然有學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)，考慮到時滯，房產(chǎn)稅不僅不是自動穩(wěn)定機(jī)制，而且會加劇房地產(chǎn)市場泡沫化。但考慮其所研究區(qū)域的局限性，其觀點(diǎn)并未被主流接受。我國目前正處于城鎮(zhèn)化發(fā)展階段，城鎮(zhèn)化進(jìn)程將使中小城市土地迅速升值。如果采取每年進(jìn)行評估，不僅會因房產(chǎn)不斷升值加重居民稅收負(fù)擔(dān)，也會加大政府征收成本。因此，可以參考美國、日本的經(jīng)驗(yàn)，按每5年的評估平均值作為稅基，或者采取像澳大利亞那樣更加靈活的方式——對較大的、已經(jīng)城市化的地區(qū)每年評估一次，對于較小的地方每三年一次。具體的選擇可以結(jié)合我國國情差別制定。

房地產(chǎn)如果要以市場評估值為稅基，那么一定要加強(qiáng)配套措施的建設(shè)。從國外相關(guān)經(jīng)驗(yàn)來看，首先要健全財(cái)產(chǎn)登記制度。地方稅務(wù)部門可以全面地收集相關(guān)數(shù)據(jù)，從源頭上抑制稅收流失。其次，建立完整的財(cái)產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)、財(cái)產(chǎn)評估制度及財(cái)產(chǎn)信息管理系統(tǒng)。這樣既能保證評估的公正性、準(zhǔn)確性，同時能保證征管的效率。在房產(chǎn)稅制改革進(jìn)程中，一系列的法律、制度、設(shè)施等同樣要跟進(jìn)。

（四）將適量存量房納入征收范圍

我國開征房地產(chǎn)稅的目的主要有：第一，調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場非理性投機(jī)行為，抑制房價高速上漲勢頭，讓更多房屋剛性需求者能夠買得起房；第二，調(diào)節(jié)貧富差距；第三，在一定程度上擴(kuò)大地方財(cái)政收入；在許多發(fā)達(dá)國家，其課征房產(chǎn)稅范圍包括所有居民住房。在國外，由于房地產(chǎn)稅所屬累退稅（即隨著收入的增加，稅收占收入比值不斷下降）性質(zhì)也遭到很多批評，但西方主流觀點(diǎn)依舊認(rèn)為這是一種比較公平的稅種。而且，由于房地產(chǎn)稅屬于地方稅，因此全面開征房產(chǎn)稅對完善我國的預(yù)算管理具有重要意義。

然而，如果對所有住房全部征收房地產(chǎn)稅，勢必會引起某種不公平。對于一個僅僅擁有一套住房的人，額外的稅收可能讓其負(fù)擔(dān)很大。因此，我們可以借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，對于自用住房者，家庭第一套住房實(shí)行免稅，對第二套進(jìn)行征稅，如住戶擁有住房越多，那么稅率應(yīng)該相應(yīng)提高。這樣不僅可以實(shí)現(xiàn)從現(xiàn)行僅對新增住房征稅逐步過渡到房產(chǎn)稅的全面開征，也能在一定程度上抑制房屋投機(jī)行為，同時也可以促進(jìn)二手房的交易，讓更多房屋需求者安居樂業(yè)。

三、結(jié)語

目前我國房價居高不下是諸多因素綜合作用的結(jié)果，而作為調(diào)節(jié)貧富差距和抑制房價快速上漲的房地產(chǎn)稅制卻沒有起到應(yīng)有的作用。在房地產(chǎn)稅制改革中，我們可能不得不拋棄以往承認(rèn)既得利益的改革思維。對于目前負(fù)債嚴(yán)重的大多數(shù)地方政府而言，要改革占地方政府較大比重的土地出讓金制度，就不得不放棄地方政府短期利益，這就更依賴于中央政府的改革。同時，對于房地產(chǎn)稅制其他一系列的改革，各政府都肩負(fù)重任，但是這必定有益于我國房地產(chǎn)市場的長遠(yuǎn)發(fā)展。

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（作者單位：上海理工大學(xué)管理學(xué)院）