我國會計準則國際趨同現狀分析及啟示

（中南財經政法大學會計學院湖北武漢430073）

一、會計準則國際趨同進展

全球一體化及資本全球化使各國會計準則國際趨同成為必然。國際金融危機過后，在G20峰會領導人的強烈倡議下，國際會計準則制定機構開始加快相關準則項目的進程，國際財務報告準則正經歷重大變革。

美國作為準則制定的領導者，其證券交易委員會（SEC）在2005年推出“路線圖計劃”，以支持全球會計準則的制定，并計劃于2011年正式決定是否強制采用國際財務報告準則（IFRS）。2009年6月底，日本也發布了采用IFRS的趨同路線圖，“路線圖”中計劃約在2012年決定強制采用IFRS的時間。我國于2007年1月1日開始在上市公司實施現行會計準則，并在2010年4月發布了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，全面部署了我國下一階段會計準則建設工作的重要舉措，明確了我國會計準則改革的方向和持續趨同的目標。

2009年8月，國際會計準則理事會（IASB）考慮我國的實際情況后，對《國際會計準則第24號——關聯方披露》（IFRS 24）進行了修改，使得我國企業會計準則 （CAS）與IFRS的相關規定一致。IASB于2009年8月26日，又修改了《國際財務報告第1號——首次采用國際財務報告準則》，承諾對企業改制資產評估的會計處理進行修訂。

2009年11月，IASB發布《國際財務報告準則第9號——金融工具》（IFRS9），規范了金融資產的確認和計量。2010年10月，理事會將金融負債的確認和計量增補進IFRS9。該規定將金融資產和金融負債的分類從現行的四分類簡化為以攤余成本計量和以公允價值計量兩分類，同時，禁止在以攤余成本計量和以公允價值計量之間進行重分類。準則原定生效日期是2013年1月1日，考慮到金融工具準則項目的其他部分尚未完成，國際會計準則理事會在2011年7月決定將該項目的生效日期延遲到2015年1月1日。

2011年5月12日，國際會計準則理事會發布了4項新的國際財務報告準則——《國際財務報告準則第10號——合并財務報表》、《國際財務報告準則第11號——合營安排》、《國際財務報告準則第12號——在其他主體中權益的披露》和《國際財務報告準則第13號——公允價值計量》，于2013年1月1日開始生效。2011年6月16日，IASB發布了4項修訂后的國際會計準則——《國際會計準則第1號——財務報表的列報》、《國際會計準則第19號——雇員福利》、《國際會計準則第27號——單獨財務報表》和《國際會計準則第28號——在聯營和合營中的投資》，也定于2013年1月1日起生效。

原計劃于2011年年底前完成的收入確認、租賃、保險合同以及金融工具等相關重要準則的制定或修訂，由于大都涉及對現行準則或實務的較大調整，2011年7月26日，IASB推遲了這些項目的完成時間。收入確認、租賃項目于2011年下半年重新征求意見，征求意見完成時間推遲到2012年，預計將發表在2013年的最終標準，而金融工具減值、套期會計以及保險合同項目最終準則發布時間尚未確定下來。

二、新的國際財務報告準則對我國的影響

從IASB發布的財務報告準則來看，大部分可以作為各個國家直接采用的統一的準則規范，同時，也有幾個方面對我國影響顯著，需要跟IASB繼續進行深入的討論。

（一）公允價值的適用范圍

IFRS 13中公允價值的定義是“在計量日的有序交易中，市場參與者出售一項資產所能收到的或轉移一項負債所愿意支付的價格。”我國會計準則把公允價值界定為：“在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。”兩個定義的含義基本一致，不過IASB的定義更加強調了市場環境，更容易操作些。現階段我國的市場經濟不健全，資本市場發展不完善，還不能有效地為公司的金融資產、無形資產等提供有效的公允價值計量信息。另外，我國缺乏有效的監管措施和完善的信息系統，可能為企業利用來操縱會計利潤。

（二）金融工具的分類與計量

IFRS 9中規定：將金融工具計量劃分為以攤余成本和公允價值計量兩大類，同時規定不允許在攤余成本和公允價值之間重分類。我國針對IASB提出的修改表示支持，認為此方案基本可行。但是可供出售金融資產中的絕大部分資產將以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益，處置后不得轉回至損益這項規定，對上市公司當期或以后期間損益影響的金額巨大。

（三）財務報表列報

會計準則理事會將財務報表列報準則改革，完全借鑒美國的做法，將利潤表改為綜合收益表，資產負債表改為財務狀況表，且兩表的結構參照現金流量表分為三個層次進行調整，即所有的財務報表將按經營活動、投資活動和籌資活動分類列示，目的是加強報表間的內在聯系，便于財務報表使用者分析企業各類業務活動的財務狀況。但實際工作中，許多企業的籌資活動往往緊密服務于業務活動，許多資產或負債項目涉及多類活動，根本無法區分。且這樣的分類導致外部監管難以評價企業是否做出充分披露，從而加大外部審計的難度。

（四）收入確認準則

IASB考慮在收入確認準則時引入“控制”概念，以“控制權是否轉移”替代“風險和報酬是否轉移”作為收入確認的原則，取消完工百分比法。這對于生產周期長的大型設備制造和建筑施工等企業而言難以操作。我們認為，在收入確認準則中引入“控制”概念，是對會計概念框架的實質性更改，其必要性和正確性值得進一步商討。

（五）租賃準則

IASB考慮建立單一的租賃會計處理方法，不再區分經營租賃和融資租賃，以防止企業利用經營租賃實現表外融資。租賃準則修改符合概念框架的要求，但其中一些具體會計處理方法及其影響值得關注。將現行所有經營租賃合同產生的資產和負債納入承租人的資產負債表，將會影響企業資產負債結構，尤其是對于租賃業務占很大比重的航空、遠洋運輸等大型設備租入企業來說，其資產負債率、權益負債率等指標可能顯著提高。

三、美、日趨同現狀及對我國的啟示

2012年7月，美國SEC發布了研究報告，在肯定IFRS在各方面取得重大進步的同時，詳細列舉了美國采用IFRS面臨的諸多困難和成本，包括其本身的缺陷及準則的全面性、IFRS制定的經費來源等。該研究報告發布后，IFRS基金會受托人即發表聲明表示不滿，責成其員工進行研究。2012年10月，IFRS基金會受托人針對該研究報告發布了分析報告，認為美國采用IFRS盡管存在挑戰，但并沒有不可克服的障礙。

2009年6月30日，日本公布了會計準則國際趨同路線圖，計劃自2010年3月31日的會計年度開始，允許部分上市公司采用國際財務報告準則，用于其合并財務報表的編制。在2012年決定是否強制采用國際財務報告準則，并設定3年的過渡期，如果2012年決定強制采用國際財務報告準則，那么自2015年起開始生效并正式施行。

2011年6月21日，就在美國SEC工作人員發布報告后，日本金融廳宣布推遲采用IFRS的時間，對于2015年起生效實施的采用IFRS的計劃推遲到2017年以后，即使決定強制執行IFRS，也要有5至7年的緩沖，并撤銷原定于2016年3月會計年度終止使用美國會計準則的限制。其理由是自2011年3月日本福島大地震發生以來，日本經濟形勢惡化，考慮的主要因素有：一是美國推遲了其上市公司采用IFRS的計劃；二是調查的多數意見認為應繼續執行日本的現行會計準則；三是日本產業界呼吁推遲國際會計準則的進展；四是其他國家或地區應用國際財務報告準則進展放緩。可以看出，美國的立場和主張仍是影響日本做出相關決定的重要原因。

我國財政部于2010年發布的《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，明確了我國會計準則國際趨同的基本立場，即堅持“趨同”而非“直接采用”的立場。這是由我國政治、經濟、法律和文化環境所決定的，符合當前我國會計法律框架和監管要求。

會計準則的國際趨同是一個漫長的過程，也是各利益相關者間長期博弈的過程。美、日、歐盟等都積極向國際會計準則趨同靠攏，以爭奪全球的領導地位和經濟市場。我國目前對IASB準則的制定工作影響力是很小的。我國應當加強與國際組織的合作，爭取在國際會計準則的制定中取得更多的發言權，進一步提高我國會計準則體系在國際上的地位，使其更好地為我國經濟發展服務。

2011年7月，國際會計準則理事會新興經濟體工作組（以下簡稱“工作組”）成立，“工作組”第一次會議就新興經濟體應用國際公允價值計量準則的相關問題進行了深入探討，提出了有效的解決方案。12月，“工作組”第二次會議，就外幣折算、土地使用權、服務特許權協議和房地產建造協議等相關問題進行了討論，增強了新興經濟國家在國際財務報告準則制定中的話語權。2012年5月，“工作組”第三次會議就農業會計、電信塔會計處理、國際財務報告準則應用中的術語澄清和翻譯等相關問題相互交換了各國的經驗。12月，“工作組”第四次會議對同一控制下的企業合并議題進行了深入討論，同時也對復合金融工具、金融資產減值等相關問題進行了簡要討論，會議成果將為國際會計準則理事會的議程確定及國際財務報告準則的改進提供有益參考。

目前，我國高素質、高能力的會計人才比較稀缺，在IFRS制定方面的國際知名會計專家還不多，IASB改組后，專業技能和職業背景是最重要的任職資格條件。因此，我國要積極培養能夠代表我國利益進行會計準則國際趨同工作的高級人才，加大對高級會計人才的培養力度。使他們同時熟悉我國和世界主要國家的政法、經濟、文化和法律情況，對其中的差異及原因有較深入的認識，不斷提高溝通、談判能力，這樣才能在國際經濟活動中維護我國及我國企業的利益。