工程建設項目內部審計方式研究

□ 文/鄧德美 白建 李軍 唐煌

一、實施背景

隨著油田公司投資規(guī)模的逐年增加和工程項目管理模式的多元化發(fā)展，現(xiàn)有的建設工程單一的竣工決算審計方式已經不能滿足全面審計和事前監(jiān)督審計的需要。為了充分利用好審計資源，搞好工程建設的過程監(jiān)督，實現(xiàn)關鍵環(huán)節(jié)和風險點的實時控制，規(guī)范好建設管理，減少管理風險和舞弊風險的發(fā)生，迫切需要開展對建設工程實行審計咨詢、審計檢查、審計審查等多元化的審計方式研究，以實現(xiàn)審計關口前移和事前審計的目標。

工程建設項目管理的發(fā)展，要求內部審計方式多元化。隨著國外工程總承包公司的大量涌入和我國企業(yè)走出國門參與國際競爭，我國從2003年開始逐漸引進了國際先進的工程建設項目管理經驗和多種類型承發(fā)包模式，向國際建筑市場接軌。在這種模式下，對業(yè)主來說，其關鍵控制和風險點的重心集中在合同簽訂前，一旦合同成立，雙方就成為一種法律關系，其責權利的約定就不能因單方的主張而發(fā)生變更，必須雙方認可或通過法律程序解決。單一的事后審計方式已不能滿足這一變化和發(fā)展的要求，對事后發(fā)現(xiàn)的審計問題得不到有效的執(zhí)行，達不到審計目的。因此，轉變審計方式，研究符合于工程建設項目管理發(fā)展模式的內部審計方式已迫在眉睫，使內部審計真正實現(xiàn)事前審計和實時監(jiān)控。

現(xiàn)行的工程建設項目內部審計方式，阻礙了審計效果的提高。在近幾年的審計中我們發(fā)現(xiàn)，審計效果提高不明顯，甚至有下降的趨勢，存在審計方式方法不能滿足發(fā)展的要求，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：事后審計不能及時提出審計建議并予以糾正，審計成效差；審計發(fā)現(xiàn)問題屢查屢犯，糾而不改，審計執(zhí)行效果差；工程建設項目的舞弊行為更加隱蔽，審計查證效果差。

采用多元化的審計方式，是內部審計職能的內在要求。內部審計職能要求我們評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標。作為對管理活動的系統(tǒng)性審計，事前、事中、事后控制應該是審計活動不可分割的組成部分，在一項審計活動中這三個控制應該同時得到實施，才能實現(xiàn)審計目的。雖然我們在竣工決算這類事后審計中，也對管理意圖和行為進行審計，由于是在錯誤的時間做一件過時的事情，審計發(fā)現(xiàn)為時已晚，不能達到事前、事中控制的目的。

二、主要做法

我們設計了三種方式以供研究:事前咨詢、事中檢查、事后審查，即審計咨詢、審計檢查和審計審查三種方式在一項審計活動中同時開展，相互穿插，相互補充。

審計檢查和審計審查，是常規(guī)審計中常用的方法。審計檢查是通過審計組派專人，到達審計事項發(fā)生現(xiàn)場進行實時監(jiān)督，履行審計事中監(jiān)督和確認職能，即對總體事件中的個體事件進行確認；審計審查是通過送達審計與就地審計相結合，定期審計與定點審計相結合，運用常規(guī)審計方法對管理實施證據進行全面審查，履行審計評價職能，即對總體事件的完成效果進行評價。

審計咨詢主要是由于建設項目實施過程中因管理環(huán)境和條件的變化，建設單位試圖改變既定的管理計劃、實施方案、合同協(xié)議條件等關鍵控制要素，或是在制定這些控制要素過程中，不能遵循和符合控制依據的程序性和實質性要求，向審計機構進行管理咨詢，在審計機構就其合法、合規(guī)性和可操作性出具咨詢意見后再具體實施，以實現(xiàn)審計事前監(jiān)督和服務職能。

審計咨詢的主要實施程序和方法是：確定咨詢范圍、確定咨詢內容、編寫咨詢方案，下達審計通知書、咨詢方案交底、接受咨詢書、溝通咨詢意見、編寫咨詢意見書、事后跟蹤等。下面重點介紹咨詢范圍、咨詢內容、咨詢意見書編寫等主要環(huán)節(jié)。

（一）咨詢范圍的確定。在內部審計單位所覆蓋的范圍內，通過對當年計劃實施的工程建設項目進行風險評估，采用風險導向方式確定需要咨詢的工程項目。如可根據單項工程投資確定咨詢范圍，也可根據項目類別確定，亦可在所管轄的單位內抽取部分單位的項目進行咨詢。即是在當年計劃實施的工程建設項目總體樣本中通過風險導向方式抽取部分樣本進行咨詢，當然也可全樣本咨詢，前提是審計資源能否滿足。

（二）咨詢內容的確定。根據過往審計的結果和對建設單位管理人員的調查，評估項目管理環(huán)節(jié)中，容易出現(xiàn)控制缺失風險和舞弊的事項，作為咨詢的主要內容。

（1）關鍵控制點及風險調查

我們根據2005-2010年工程建設項目開工、竣工及跟蹤審計項目實施結果，結合目前我油田建設項目實際管理過程，對建設工程關鍵控制點進行梳理和風險評估，確定了非招標方式的選擇、標段劃分、邀請服務商選擇、招標文件編制內容、重要合同條款變更審查、重要造價信息外及重新核價乙方供應物資的確認、結算、重點施工環(huán)節(jié)的檢查、QHSE檢查、簽證管理、重要毀損的記錄等11個為可能發(fā)生舞弊和風險的關鍵控制點。

按舞弊風險劃分，舞弊的可能評估為高舞弊可能的有6個，分別為非招標方式的選擇、邀請服務商選擇、重要造價信息外及重新核價乙方供應物資的確認、結算、簽證管理、重要毀損的記錄；中度舞弊風險有4個，分別為標段劃分、招標文件編制內容、重要合同條款變更審查、重點施工環(huán)節(jié)的檢查；低度舞弊風險1個為QHSE檢查。

按控制難易度劃分，事后不能控制結果共計8個，分別為非招標方式的選擇、標段劃分、邀請服務商選擇、招標文件編制內容、重要合同條款變更審查、重要造價信息外及重新核價乙方供應物資的確認、簽證管理、重要毀損的記錄；事后難控制結果3個，分別為造價、重點施工環(huán)節(jié)的檢查、QHSE檢查。

（2）確定風險及舞弊控制內容

根據風險、舞弊和事后控制難度的分析，將高舞弊可能和事后不能控制的關鍵控制點作為審計咨詢和檢查重點內容。當然，在選擇內容上，可根據本單位的實際情況確定，主要看本單位過往開展審計的情況和項目管理規(guī)范程度來決定。

（3）咨詢意見書編創(chuàng)

建設單位按照咨詢方案中要求進行咨詢的內容，向審計組報送咨詢書，審計組在接到咨詢書后，由相關審計人員討論咨詢意見，按審計內部審核程序審核后反饋建設單位。重大咨詢問題應向高級管理層報告。

三、實施效果

中衛(wèi)-貴陽聯(lián)絡線配套相國寺儲氣庫工程，是國撥資金投資建設的大型工程項目，在對其跟蹤審計過程中，審計咨詢、審計檢查和審計審查三種方式同時開展，相互穿插、相互補充。通過全過程實時監(jiān)督該項目在投資管理、建設管理的各個環(huán)節(jié)以及建設資金使用的合法性、真實性、效益性，有效地防止了建設資金流失和舞弊行為發(fā)生。

在跟蹤審計中，通過風險評估，確定將招標方式選擇，標段劃分，評標辦法和招標條件的設置，涉及合同變更、轉讓、終止、補充的事項，超出合同承包范圍的簽證，乙供材料的價格調整，改變合同約定的結算方式等容易出現(xiàn)控制缺失風險和舞弊的七大事項，作為咨詢的主要內容。截至目前，共出具了34份審計咨詢意見書，有效杜絕了招標方式選擇、標段劃分、評標辦法和招標條件的設置等方面常見問題，充分發(fā)揮了審計的預警、防御功能。通過咨詢，及時發(fā)現(xiàn)問題，提出合理化糾改措施和有效解決建議，將問題“扼殺”在萌芽狀態(tài)，克服了傳統(tǒng)審計方式糾正問題的滯后性，審計從靜態(tài)向動態(tài)轉化，解決了事后審計的弱效性問題。