上市公司內(nèi)部控制有效性及其影響因素研究

■張娟梅 廈門路橋翔通股份有限公司

近年來(lái)出現(xiàn)的安然、世通等大型上市公司財(cái)務(wù)作假事件，使得公司內(nèi)部控制成為社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)。上市公司財(cái)務(wù)弄虛作假現(xiàn)象的出現(xiàn)也警醒了各國(guó)政府，美國(guó)針對(duì)此事件緊急頒布了《薩班斯-奧克斯來(lái)法案》以規(guī)范公司內(nèi)部控制，防范此類事件的再次出現(xiàn)。中國(guó)政府也于2008出臺(tái)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并于2010年又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》以此規(guī)范我國(guó)上市公司內(nèi)部控制工作，加強(qiáng)公司內(nèi)部治理，維護(hù)上市公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有序進(jìn)行。從各國(guó)相繼頒布公司內(nèi)部控制法案法規(guī)可以看出，上市公司內(nèi)部控制的現(xiàn)實(shí)必要性以及緊迫性，本文正是在這一時(shí)代背景下展開(kāi)對(duì)公司內(nèi)部控制有效性內(nèi)涵以及其影響因素探討，以期為上市公司內(nèi)部控制提供有效理論引導(dǎo)。

一、公司內(nèi)部控制及其有效性內(nèi)涵

企業(yè)內(nèi)部控制隸屬于全面風(fēng)險(xiǎn)管理的范疇，是建立在專業(yè)管理制度的基礎(chǔ)上，以風(fēng)險(xiǎn)管理、有效監(jiān)督為目的，通過(guò)建立全過(guò)程的控制系統(tǒng)，并以流程圖形式展現(xiàn)生產(chǎn)全過(guò)程的管理體系。內(nèi)部控制包括五要素，即內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督，五個(gè)要素都會(huì)對(duì)內(nèi)部控制有效性產(chǎn)生影響。企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)包括五項(xiàng)：合規(guī)目標(biāo)、資產(chǎn)目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略目標(biāo)。簡(jiǎn)而言之，內(nèi)部控制就是建立在對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)全過(guò)程監(jiān)督管理體系的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)對(duì)其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效防范的管理規(guī)范。

內(nèi)部控制有效性是用以衡量企業(yè)內(nèi)部控制效果的重要指標(biāo)。內(nèi)部控制的有效性具有兩層含義：一是指企業(yè)內(nèi)部控制的合法性，即企業(yè)內(nèi)部控制政策與操作符合國(guó)家相關(guān)法律規(guī)定。二是指企業(yè)完善合理的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)框架能夠在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中得以很好的貫徹落實(shí)，并能夠提高企業(yè)的生產(chǎn)效率，同時(shí)為內(nèi)外部審計(jì)提供真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。內(nèi)部控制的有效性能夠有效幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)，是企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的重要保證。從控制過(guò)程這一角度來(lái)講，內(nèi)部控制有效性可以分為內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性。內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性是指公司內(nèi)部擁有完整的控制政策與制度，并且該控制體系能夠有效保證企業(yè)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的五大目標(biāo)。內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性是指公司能夠嚴(yán)格執(zhí)行設(shè)計(jì)合理的內(nèi)部控制程序，有效實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)。

二、公司內(nèi)部控制有效性的影響因素

以內(nèi)部控制五大目標(biāo)有效性的角度來(lái)看，影響公司內(nèi)部控制有效性的因素可以大致分為兩大類：內(nèi)部因素與外部因素。內(nèi)部因素主要有企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模、企業(yè)文化、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)以及公司的經(jīng)營(yíng)狀況等，外部因素只要指影響內(nèi)部控制的環(huán)境因素，主要包括相關(guān)法律法規(guī)、政府以及外部監(jiān)督審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)的監(jiān)督與審計(jì)。

1.相關(guān)法律法規(guī)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

公司內(nèi)部控制需要良好的法律環(huán)境方能實(shí)現(xiàn)其控制的有效性，然而由于我國(guó)在該領(lǐng)域的法律體系尚不完善，影響到內(nèi)部控制有效性的實(shí)現(xiàn)。由于我國(guó)在內(nèi)部控制方面立法尚處起步階段，還沒(méi)有建立起完善的法律法規(guī)體系，從存在的相關(guān)法律法規(guī)來(lái)看，普遍存在著立法層次低、內(nèi)容凌亂、法律法規(guī)之間相互獨(dú)立等特點(diǎn)，而且我國(guó)在對(duì)內(nèi)部控制的理論研究也尚處起步階段，相關(guān)理論成果較少，難以為內(nèi)部控制法律法規(guī)的建立健全提供有效指導(dǎo)。

目前我國(guó)關(guān)于內(nèi)部控制的法律法規(guī)僅局限于公司會(huì)計(jì)的監(jiān)管，法律法規(guī)內(nèi)容過(guò)于單一，只重視對(duì)公司會(huì)計(jì)的內(nèi)部控制，因而內(nèi)容單一而不全面，難以為內(nèi)部控制提供全面各方位的法律支持，因而導(dǎo)致內(nèi)部控制的有效性難以實(shí)現(xiàn)。同時(shí)關(guān)于公司管理層以及股東約束的法律尚處于空白，因而導(dǎo)致部分大股東私自占用公司資金以及高級(jí)管理層濫用權(quán)利危害公司股東利益的現(xiàn)象發(fā)生。部分公司大股東在做出明顯錯(cuò)誤行為時(shí)，也缺乏相應(yīng)法律以追究其責(zé)任，導(dǎo)致公司大股東在發(fā)生重大失誤后還可以繼續(xù)行使其權(quán)利。由于信息不對(duì)稱等影響，公司管理層存在著權(quán)利不受約束的現(xiàn)象，如果缺乏相關(guān)法律法規(guī)的制度約束，公司治理出現(xiàn)的代理人問(wèn)題會(huì)更加突出，使得公司內(nèi)部控制缺乏有效性。

2.政府、會(huì)計(jì)事務(wù)所等外部監(jiān)督審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

政府與會(huì)計(jì)事務(wù)所在公司內(nèi)部控制中扮演著審計(jì)與外部監(jiān)督管理的角色。首先是政府在提高內(nèi)部控制有效性的作用。在我國(guó)上市公司普遍存在的一個(gè)矛盾現(xiàn)象是：政府扮演著雙重角色。我國(guó)上市公司的大股東多數(shù)為政府部門，因此在微觀角度來(lái)講，政府是上市公司的經(jīng)營(yíng)管理者，與此同時(shí)，以宏觀角度而言，政府卻擔(dān)負(fù)著監(jiān)督管理者的角色，這種雙重角色導(dǎo)致其監(jiān)督作用的削弱。會(huì)計(jì)事務(wù)所扮演著公司的外部審計(jì)角色，會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)工作質(zhì)量直接影響著其對(duì)公司的審計(jì)作用?；谶@一背景，我國(guó)政府應(yīng)該在宣傳教育、內(nèi)控業(yè)務(wù)培訓(xùn)、資格認(rèn)證、推進(jìn)企業(yè)信息化建設(shè)等各方面著手，努力營(yíng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境，提高內(nèi)控人員的綜合素質(zhì)，為內(nèi)部控制提供合格的人員配備。需要著重強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)信息建設(shè)方面，應(yīng)該將對(duì)公司內(nèi)部控制的管理與監(jiān)督工作建立在企業(yè)內(nèi)部信息建設(shè)的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制監(jiān)督的動(dòng)態(tài)性與及時(shí)性，努力營(yíng)造一個(gè)良好的內(nèi)部控制環(huán)境與空間，使得內(nèi)部控制融入到企業(yè)文化中去。

3.企業(yè)規(guī)模對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

企業(yè)規(guī)模主要通過(guò)影響企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)制度以及信息披露質(zhì)量影響公司內(nèi)部控制的有效性。經(jīng)過(guò)其他學(xué)者的理論研究表明：企業(yè)規(guī)模越小，其財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)質(zhì)量越低，即其財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)可靠性越差。由此可以看出，提高企業(yè)內(nèi)部控制有效性的有效方法之一是改善完善企業(yè)的財(cái)務(wù)制度，加強(qiáng)財(cái)務(wù)從業(yè)人員的專業(yè)技術(shù)水平以及責(zé)任意識(shí)；其次，是為中小企業(yè)的發(fā)展提供良好的環(huán)境，大力支持朝陽(yáng)企業(yè)的政策支持力度，鼓勵(lì)中小企業(yè)不斷將公司規(guī)模做大做強(qiáng)。最后，要為中小企業(yè)做大做強(qiáng)提供充分的金融支持，不斷完善金融市場(chǎng)，大力普及普惠金融的覆蓋面，著力解決中小企業(yè)融資困難問(wèn)題。

4.企業(yè)文化對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

企業(yè)文化是公司內(nèi)部控制有效性的一大重要影響因素，是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制戰(zhàn)略有效性的關(guān)鍵因素。企業(yè)文化是一種精神激勵(lì)，是公司內(nèi)部控制制度與設(shè)計(jì)的有效補(bǔ)充。公司的內(nèi)部控制可以分為兩部分：公司規(guī)章制度以及企業(yè)文化。公司規(guī)章制度是企業(yè)內(nèi)部控制得以實(shí)現(xiàn)的硬環(huán)境，它通過(guò)條文規(guī)定來(lái)約束企業(yè)員工的行為，來(lái)確保員工的目標(biāo)與企業(yè)相一致。然而公司規(guī)章制度只是系列合同的堆砌，存在制度上的漏洞與弊端，這就需要企業(yè)文化作為補(bǔ)充，為公司戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)提供動(dòng)力支持。企業(yè)文化是一種對(duì)員工進(jìn)行激勵(lì)的軟實(shí)力，對(duì)員工的行為引導(dǎo)具有長(zhǎng)期性的效果，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)長(zhǎng)久戰(zhàn)略目標(biāo)的最佳有力工具。

因此，培養(yǎng)良好的企業(yè)文化能夠有效提高公司內(nèi)部控制的有效性。建立良好的企業(yè)文化，首先要培養(yǎng)企業(yè)的誠(chéng)信意識(shí)。不僅強(qiáng)調(diào)員工的愛(ài)崗敬業(yè)、誠(chéng)實(shí)守信，也要注重企業(yè)對(duì)顧客的誠(chéng)信服務(wù)，同時(shí)為員工提供良好、和諧的工作環(huán)境以及充足的發(fā)展空間。其次，要加強(qiáng)信息的溝通交流，及時(shí)為員工提供能夠有效解決問(wèn)題的必要信息，減少信息不對(duì)稱的程度，不斷增強(qiáng)企業(yè)的凝聚度。

5.公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

公司治理結(jié)構(gòu)是指公司股東、董事會(huì)與公司管理層三者共同構(gòu)成的一種組織結(jié)構(gòu)，結(jié)構(gòu)中的三者關(guān)系是相互制約的，通過(guò)這種組織形式，實(shí)現(xiàn)了公司所有權(quán)與管理權(quán)的成功分離。然而在我國(guó)上市公司中，普遍存在著企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理、企業(yè)產(chǎn)權(quán)不明晰、董事會(huì)結(jié)構(gòu)不合理、監(jiān)事會(huì)監(jiān)管職權(quán)行使不到位、公司管理人員缺乏激勵(lì)等問(wèn)題，影響到公司內(nèi)部控制有效性的實(shí)現(xiàn)。

董事會(huì)負(fù)責(zé)制定公司的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略與目標(biāo)，并監(jiān)督管理人員對(duì)公司戰(zhàn)略的執(zhí)行情況。然而在我國(guó)董事會(huì)的職責(zé)并未能充分行使，究其原因主要是董事會(huì)的結(jié)構(gòu)不合理，從而造成了其權(quán)利的失衡，主要表現(xiàn)在：不少董事長(zhǎng)兼任了總經(jīng)理的職位，造成同時(shí)兼任經(jīng)營(yíng)者與管理者的雙重角色。因此，提高公司內(nèi)部控制效果，應(yīng)加強(qiáng)董事會(huì)的職責(zé)，保證董事會(huì)在管理與決策過(guò)程中的獨(dú)立性。

公司管理人員是公司戰(zhàn)略實(shí)施與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主體，其決策與行為將直接影響內(nèi)部控制效果。然而我國(guó)上市公司普遍存在的現(xiàn)象是管理人員薪酬結(jié)構(gòu)不合理，從而造成了管理人員缺乏激勵(lì)的現(xiàn)象，影響了管理人員的積極心。針對(duì)該問(wèn)題，應(yīng)著力完善公司激勵(lì)機(jī)制，采取合理的薪酬結(jié)構(gòu)達(dá)到充分激勵(lì)其積極性的目的，從而實(shí)現(xiàn)公司內(nèi)部控制有效性。

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