淺析作業(yè)成本法的內涵及應用

田光大

一、作業(yè)成本法產生的背景

作業(yè)成本法，又稱ABC法（Activity-Based Cost），起源于二十世紀30年代末、40年代初美國會計學家科勒的思想。科勒當時所面臨的問題是如何正確計算水力發(fā)電行業(yè)的成本。采用傳統(tǒng)的成本計算方法，以工時來分配間接費用顯然不能正確反映其成本，因此，科勒提出了“作業(yè)成本計算法”。在當時科勒的思想并沒有引起足夠重視，直到80年代中期，由庫珀和卡普蘭兩人對作業(yè)成本的計算進行了系統(tǒng)深入的理論研究和應用研究之后，作業(yè)成本法才受到西方會計界的普遍重視。

二、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法是以作業(yè)成本核算對象，通過成本動因來確認和計量作業(yè)量，進而以作業(yè)量為基礎分配間費用的一種成本計算方法。作業(yè)成本法將產品的生產過程劃分為一個個的作業(yè)，作業(yè)的完成要消耗各種資源，產品的生產消耗的是作業(yè)，換句話說，就是首先通過作業(yè)對資源的消耗來計算各個作業(yè)的成本，再通過產品對作業(yè)的消耗來計算產品的成本。

三、作業(yè)成本法的計算程序

1.確認和計量各類資源的耗費

若將企業(yè)看成是一個與外界進行物質交換的投入產出系統(tǒng)，則所有進入該系統(tǒng)的人力、物力、財力等都屬于資源。

2.確認作業(yè)和作業(yè)中心并建立作業(yè)成本庫

首先，劃分作業(yè)，通過對作業(yè)的劃分可以使管理者重新審視產品的生產過程，從產品設計到物料供應，從生產工藝的各個環(huán)節(jié)到質量檢驗、包裝與發(fā)運，便于管理者發(fā)現非增值作業(yè)，進而消除非增值作業(yè)，改進增值作業(yè)，最終優(yōu)化作業(yè)鏈。作業(yè)中心是相關作業(yè)的集合，多個作業(yè)歸入作業(yè)中心，它提供每項作業(yè)的成本信息、每項作業(yè)所消耗的資源信息以及作業(yè)執(zhí)行情況信息。

其次，按照作業(yè)成本動因建立作業(yè)成本庫，將各類資源的耗費分配計入各作業(yè)成本庫中。

3.確定作業(yè)成本動因并計算成本動因的分配率

作業(yè)成本動因是指驅動或產生成本、費用的因素，是將作業(yè)成本庫的成本分配到產品或勞務中去的標準。從作業(yè)成本庫的多個作業(yè)成本動因中選出恰當的作業(yè)成本動因作為該成本庫的代表成本動因，來計算作業(yè)成本動因分配率。

4.分配作業(yè)成本，計算各種產品成本

根據各種產品所耗用的成本動因數和成本動因分配率，將作業(yè)成本庫的成本分配到各種產品中去。

四、作業(yè)成本法的應用

本文以一個中型制造業(yè)企業(yè)為例，來分析作業(yè)成本法在企業(yè)中的應用。假定該企業(yè)生產A、B兩種產品，2011年A、B兩種產品的產量分別為25000件和48000件，兩種產品的單價分別為100元和150元，其他相關財務數據見表1、2：

表1 單位產品直接成本表

表2 制造費用明細表

1.傳統(tǒng)成本核算方法下的成本計算

在傳統(tǒng)的成本核算方法下，只將與生產有關的耗費計入產品成本，期間費用不計入產品成本，直接在稅前扣除。分裝車間的制造費用按人工工時分配，總裝車間的制造費用按機器工時分配。

分裝車間分配率=（600000+300000+700000）/（2×25000+3×48000）=8.25元/小時

總裝車間分配率=（500000+200000）/（0.5×25000+1.6×48000）=7.84元/小時

分裝車間制造費用中應由A產品承擔的金額=8.25×2×25000=412500

分裝車間制造費用中應由B產品承擔的金額=600000+300000+700000-412500=1187500

總裝車間的計算方式同理，在傳統(tǒng)成本計算方式下產品成本見表3：

表3 傳統(tǒng)成本計算方法下產品的成本

2.作業(yè)成本法下的成本計算

假定企業(yè)根據產品的生產工序及各部門所提供的相關工作描述，通過分析建立了作業(yè)成本庫，并將各項資源耗費按作業(yè)成本庫進行了費用歸集，兩種產品成本動因量的統(tǒng)計及成本動因分配率的計算見表4：

作業(yè)成本法下制造費用的分配見表5：

表5 作業(yè)成本法下制造費用在產品間的分配

作業(yè)成本法下產品成本見表6：

表6 作業(yè)成本計算方法下產品的成本

從上述兩種成本計算方法的比較中，我們發(fā)現在傳統(tǒng)地成本核算方式下，分配間接費用的標準比較單一，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對費用發(fā)生的不同影響，不太符合實際。而作業(yè)成本法在分配間接費用時不再采用單一的分配標準，而是采用多重標準分配間接費用，這樣計算出來的成本更貼近于實際。這種方法如能在企業(yè)成本核算過程中得到廣泛應用，必將使企業(yè)的成本核算與管理更上一層樓。

[1]王志斌，《淺析作業(yè)成本法的基本程序及實施中應注意的問題》[J],當代經濟，2009年4月下.

[2]樂艷芬，《成本管理會計》[M],上海：復旦大學出版社，2009.12.