現代風險導向審計風險的發展及面臨的問題

周君　張瀛之　趙安

【摘要】審計環境的變化給審計職業界帶來了巨大的壓力，迫使審計職業界重新研究和改進審計模式。本文介紹了審計風險模型的發展，從而引出現代風險導向審計的內涵和特征，進而對現代風險導向審計的基本理論問題進行了初步探討，并提出現階段實施現代風險導向審計所面臨的問題與對策，旨在提高審計質量。

【關鍵詞】現代風險導向；審計模型；問題

一、審計風險模型的發展

（一）傳統風險導向審計模型的缺陷 傳統審計風險模型的假設前提是固有風險、控制風險和檢查風險之間相互獨立， 并用乘積形式表明了審計風險在不同階段的數量關系。影響準確評估判斷審計風險的主要因素包括測試固有風險、控制風險和檢查風險的大小。然而固有風險很難評判。陳志強（1998，2005）闡述了傳統風險導向審計模型本身的缺陷。在此基礎上構建出的風險導向審計模式在對待風險上只能是零散的、微觀的， 而不能形成整體的、宏觀的認識， 注冊會計師容易犯只見樹木不見森林的錯誤。

（二）現代風險導向審計模型的改進 為了從根本上提高注冊會計師評估風險， 發現舞弊的能力， 國際審計和保證準則委員會發布了三個新的國際審計風險準則，新模型引入“重大錯報風險”概念。重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險的評估要分成兩個層次進行， 一是財務報表整體層次， 二是認定層次。財務報表整體層次的重大錯報風險主要指戰略經營風險， 多與控制環境有關。

二、現代風險導向審計的內涵和特征

現代風險導向審計的主要特征：

1、重心前移。基于客戶戰略系統的現代風險導向審計將審計重心從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心，審計程序上包括風險評估程序、審計測試程序，而SSA的重點是風險評估。

2、風險評估重心轉移。在現代基于客戶戰略系統的現代風險導向審計將審計重心從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心，審計程序上包括風險評估程序、審計測試程序，而SSA的重點是風險評估。

3、風險評估方式改變。風險評估由直接評估變為間接評估。現代風險導向審計所采用的現代風險評估不再直接對審計風險進行評估，而是從經營風險評估入手。

4、風險評估結構化。現代風險導向審計使風險分析從零散走向結構化。風險分析結構化的最大好處是考慮了多方面的風險因素，便于做綜合風險評估。

5、分析程序成為風險評估中心。風險評估的核心是分析性程序的運用。分析性程序是現代風險導向審計風險評估中最重要的程序。審計師將現代管理中的分析工具充分運用到風險評估中去，不僅包括財務數據分析，還包括非財務數據的分析。

6、審計師專業知識結構改變。由于審計重心轉移，風險評估采用的各種風險分析方法大量借鑒了現代管理知識，這就要求審計師的專業知識結構發生相應的改變。

7、審計測試程序個性化。審計測試程序個性化就是針對不同的客戶、客戶客戶的風險領域，采用相應個性化的審計程序。

8、審計證據范圍擴大。在現代風險導向審計模式下，審計師可擴大取證范圍，從一般員工處或供應商、銷售商等獲取審計證據，這是針對管理層舞弊的有效偵查措施。業內人士和專業咨詢人士的意見也可作為對審計是審計專業判斷的補充。

9、審計證據向外部證據轉移。由于審計重心向風險評估轉移，審計師必須充分了解客戶整體戰略經營環境，并由此出發評估客戶的經營風險和審計風險，因此審計時必須從外部取得大量的外部證據來證明風險評估的恰當性。

三、現代風險導向審計面臨的問題

（一）審計法律環境不夠完善

現代風險導向審計是美國高風險法律環境下的產物，而我國關于注冊會計師法律責任的規定還比較空洞，民事賠償制度不夠完善，在法律風險有限的前提下，就會產生注冊會計師的道德風險問題。

（二）會計師事務所審計成本過高

成本能得到補償是實施新的審計模式的前提。實施風險導向審計模式后，在審計計劃階段和執行控制測試階段，注冊會計師關注的范圍擴大，程度加深，必然導致工作時間和審計成本的增加。審計程序越繁瑣，審計成本就越高，可能導致的審計資源的不必要的浪費就越嚴重。

（三）審計電算化發展滯后

隨著國家經濟體制的改革和社會主義市場經濟的規范、發展， 會計電算化發展迅猛， 客觀上要求審計工作加快實現電算化。注冊會計師在審計中可以直接對數據庫進行加工分析，依據軟件構建模型并由電腦自行檢驗和核對，這就大大地加快了審計速度，降低節約了審計成本。

（四）注冊會計師的綜合素質還不能適應現代風險導向審計的要求

實施現代風險導向審計方法，不僅要求注冊會計師要具備豐富的會計，審計理論知識和實踐經驗，而且要具備相應的行業和管理知識。注冊會計師行業在我國起步較晚，有相當多的審計人員不具備相應的風險分析及職業判斷和運用數理統計方法等能力。

四、推行現代風險導向審計的對策

（一）建立健全審計法律法規制度體系 健全法律法規、準則制度，就是針對現代風險導向審計的新形勢，適時修改相應的一些不合時宜的法律法規，以適應新形勢的需要。改變以行政責任為主，以刑事責任和民事責任為輔的法律現狀，加大對注冊會計師違法行為的責任追究與處罰力度，以強化注冊會計師的法律風險意識，加大注冊會計師行業的社會監督力度，落實會計師事務所和注冊會計師的民事賠償責任。

（二）嚴格控制審計程序，壓縮審計成本 審計程序為完成審計工作所需詳細步驟的審計程序，既是保證實現審計目標的手段，也是審計成本的直接決定因素。所以，要降低審計成本，必須嚴格控制審計程序。在許多審計項目實施時間較為集中時，就需要在審計項目安排上統籌兼顧，分別輕重緩急，優先保證主要項目并切實干好，并且注重靈活調整審計力量。

（三）加強資源共享信息系統建設，注重審計電算化的發展 建立各行業數據庫無論對于事務所的執業水平還是長遠發展都是十分必要的。首先，會計師事務所本身也應建立龐大的數據庫，以便注冊會計師在風險評估時了解企業的戰略、流程風險管理、業績衡量等，審計程序和方法需要隨時調整和完善。其次，大力開發引進審計軟件，提高工作效率。再次，我國發展電算化審計需要大力發展審計軟件專業公司， 推行審計軟件的商品化， 培育完善的審計軟件市場。

（四）逐步提高注冊會計師的綜合素質 注冊會計師執行財務報表審計時，應具備與客戶所在行業及企業相關的知識結構，才能勝任現代風險導向審計的要求。會計師事務所應該對注冊會計師進行現代風險導向審計知識體系的培訓，充分利用各方面的資源，而且還應該使其掌握戰略管理、薪酬管理、經濟指標、業績評價等前瞻性的知識。

【參考文獻】

[1]陳志強.風險導向審計理論結構中的一個缺陷[J].審計研究，1988（5）.

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[5]谷文清，林鵬.現代風險導向審計在我國應用中存在的問題及對策[J].經濟論壇，2009（6）.