內部控制研究展望

彭晶晶

【摘要】資本市場發展需要會計審計更為客觀使得內控評價系統開始量化；企業信息化管理的發展需要內控思想駕馭；人性化控制對達到整個經濟社會控制系統的認同有所啟示。

【關鍵詞】內部控制，量化，信息化，人性化

為應對資本市場的發展，會計審計在保證執行好會計準則方面，對判斷企業內部控制優劣、從而企業內控自評及完善提出要求。然而主要依靠調查表、流程圖和敘述來定性判斷有主觀局限，對程度及標準的界定有欠科學。所以很多學者在內控評價方法的理論基礎上，開始用數學模型來改進評價體系，有將內控視為百分制，對控制要素按重要程度設計分數；有的則引進層次分析法，在遞階層次“目標、風險、措施”等的基礎上構造判斷矩陣，用相對權重計算指標；還有用對偶價值度量三角形法，兩兩來組合排列“控制要素”，對每對中相對重要的因素畫圈，按圈數設計權重。無論選擇或排序雖仍需注冊會計師等專家意見避免干擾因素，但確實改善很多。特別是三維模型法，用二維矩陣及向量來分析，既能測量企業內部控制的效果、獲取改進信息，還能檢測不同項目間的適用性。以研發公司為例：

研發項目流程“研發、樣機生產、銷售、收尾”的效率值：

X=（0.9、0.95、0.8、0.96）

五部門“綜合辦、財務部、研發部、采購部、市場部”的效率值 ：

Y=（0.9、0.9、0.92、0.85、0.8）

公司層級“高管、中層及基層”的效率值：

Z=（0.92、0.9、0.85）

其中“效率值”= 實際內控表現 / 預期設計目標 ∈（0，1）

XY=（0.9、0.95、0.8、0.95） （0.92、0.9、0.95、0.85、0.8）T

=

若效率值低于0.8被視為需要改進，則反映出銷售部門的人員工作及部門運作有待改進；另一方面，也反映出銷售需要與采購、市場部協同改進。

這些量化法，基于COSO框架的合理內核，將數學方法植入、用數據來表現評價對象，更為科學，所以繼續研究是必然趨勢。需要注意的是，制度和執行力仍然是基礎，同時量化法對審計人員要求更高，也需要信息化及軟件開發等技術支持。

企業信息化管理的發展使信息技術已成為公司整體運行管理的依托，企業在選擇信息系統開始，就在考慮管理要求的適配度，并在信息化建設過程中，充分適應信息系統的改進，這種從輔助工具到變革管理的植入性，提供了內部控制重要的信息環境。信息系統對業務流程的自動控制，不僅能提高內部控制的效率、還能降低人為風險及控制成本，改善內部控制對事后信息的依賴狀況。但信息系統的偏差，如果導致產出信息失真，破壞內部控制的信息與溝通，很可能使內控系統全面失效。鑒此，要以內控思想駕馭信息系統為前提，讓信息系統平臺承載內部控制。對此，COSO《內控體系監督指南》概括了四項功能，“誤差管理”與“程序變更監督”是針對日常業務，例如SAP的財務模塊會監控系統中有否無效單據、未及時處理的有效單據以及停進成本或利潤中心的數據；而“系統狀況”及“完整性”評價則是專用于內部控制，為關鍵控制點的業務流程、不相容職責及管理權限設置標準參數，開發檢查工具，比對運行差異來調整逐步完善，建立持續監控機制。

這些功能需要建立良好的信息化環境，推進業務的組織機構、流程和崗位職責、表單和審批以及供應商、客戶等數據的標準化，建立持續性系統監督機制，搭建共享內外制度信息平臺，以及培養相關專業人才等來實現。另外，信息化效率以企業自身效率為基礎，管理層改進，執行避免操縱，整合運用信息系統，如很多企業選擇了ERP系統，仍然需要辦公自動化和電子商務等輔助，對于致力供應鏈建設及品牌打造的研發機構，供應商及客戶管理系統將成為未來內控信息化的重要組成部分。

現代企業內部控制，隨著管理內涵的開放拓展，無論組織內外、無論可控與否，只要影響組織的績效，就是管理的責任，都屬于企業內部控制范圍。如今內控風險論，不僅針對財務報告，與經營環境有關的法律、商務、競爭以及戰略風險，都是控制對象。同時，控制與被控的主體風險，一種被稱作軟控制的對象，逐漸深入研究視覺。如經驗不足、情緒不滿、人員流動等，很可能影響重要工作的進度和質量，對組織的生存和發展不利，需要人性化控制來彌補，開發人力資產，全員參與、自我評價，激發學習挑戰熱情和主人翁責任感，倡導誠信與道德，防止機會主義，緩解與人有關的風險，概括為：（1）平等參與；（2）溝通與鼓勵；（3）自我激勵；（4）自由與控制適度；（5）學習能力。

可見，控制不只處罰或“欲鉤牽”獎勵，而是用改善心理來升華人的潛質，轉被動為主動，像星巴克的《將心注入》、摩恩的《人性致勝》等等，都從人性管理中獲取了更多的價值，金剛經“無為福德之性”早已有云：“渡有情登佛境”，正是人性化的哲學所在。但內控人性化，需要把握自由度，逐步嘗試和積累經驗。政府有關法律法規在影響企業內部控制效果時，對整個社會經濟都產生了不可估量的影響，由此企業的內控與社會監管可視為社會內控系統中相互影響，并影響整體的子系統。而企業人性化內控影響行為時，對整個企業都產生積極影響，由此可將人與人性化內控視為企業內部控制系統的要素及子系統。從而得出內控系統是一個以人為本、軟硬共治的企業內控系統以及以企業為主體、與政府聯合共治的內控社會系統。經濟學、行為學、甚至哲學辯證法都有涉及，其研究沒有邊界，要突破傳統、轉變視角、不孤立看待，以達到整個經濟社會的內控目標，這對于政府界定相關法規和標準有所啟示。

參考文獻：

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