小企業營業外收入之我見

【摘要】本文根據小企業會計準則，結合小企業營業外收入實際情況，對小企業營業外收入及其內容、營業外收入的確認與計量原則、營業外收入的會計核算等做出粗淺探討，以此促進小企業會計人員做好營業外收入的會計處理工作。

【關鍵詞】中小企業劃型標準規定 小企業 小企業會計準則 營業外收入 遞延收益

根據工業和信息化、國家統計局、國家發展和改革委員會、財政部于2011年6月18日發布的《中小企業劃型標準規定》（工信部聯企業〔2011〕300號）文件規定，我國企業從從業人員、營業收入、資產總額等幾個指標結合劃分為中型、小型和微型企業。小企業會計準則要求，符合《中小企業劃型標準規定》的小型企業從2013年1月1日起執行小企業會計準則。對于小企業會計準則中的營業外收入，本人認為，不完全同于原企業會計標準。為此，筆者擬對小企業營業外收入談一點粗淺看法，供大家指正。

一、營業外收入及其內容

（一）營業外收入概念及其特點

小企業會計準則規范營業外收入定義不同于以往會計標準。小企業會計準則將營業外收入定義為，“小企業非日常生產經營活動形成的、應當計入當期損益，會導致所有者權益增加，與所有者投入資本無關的經濟利益的流入?！睆臓I業外收入定義來看，營業外收入具有如下特點：

1.營業外收入是小企業非日常生產經營活動形成的。與小企業營業收入相比，小企業日?；顒赢a生，是偶然發生的收益。

2.營業外收入應當計入當期損益。根據小企業會計準則有關規定，小企業產生的營業外收入構成利潤總額的一部分，計入當期損益，期末轉入“本年利潤”賬戶。

3.營業外收入會導致所有者權益增加。小企業的營業外收入計入當期損益，也就增加小企業的利潤，從而增加小企業所有者權益。

4.營業外收入是與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。營業外收入與所有者投資相比，只是增加利潤，但不增加資本，不管是實收資本，還是股本。它只是邊緣性收入，屬于小企業的利得。雖然利得增加所有者權益，但不一定直接增加，營業外收入則是通過計入“本年利潤”賬戶，而后通過“利潤分配——未分配利潤”賬戶增加所有者權益。

（二）營業外收入包括內容

與企業會計準則及其他會計標準相比，營業外收入包括的內容相應變動不少。根據現行小企業會計準則有關規定，小企業會計準則主要包括：非流動資產處置凈收益、政府補助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、無法支付的應付賬款、收回已作壞賬損失處理后的應收款項及違約金收益等十項內容。

其中，非流動資產處置凈收益，包括固定資產處置收益、無形資產處置收益等。如，固定資產處置收益是指小企業處置固定資產所取得的價款扣除固定資產賬面價值、相關稅費和清理費用后的凈收益。

政府補助，是指小企業從政府無償取得的貨幣性資產或非貨幣性資產。貨幣性資產直接計入營業外收入；非貨幣性資產先轉作遞延收益，待攤銷其非流動資產時，再轉入營業外收入。

捐贈收益，是指小企業接受來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產或非貨幣性資產。接受捐贈一般是無償的，且是其他企業、組織或者個人，受贈對象是貨幣性資產或非貨幣性資產。

盤盈收益，是指小企業在財產清查過程中查明的各種財產盤盈，包括材料、產成品、商品、現金、固定資產等溢余。小企業會計準則規定，所有盤盈財產盤盈收益均計入營業外收入。

匯兌收益，是指小企業在資產負債表日將外幣交易所產生的外幣貨幣性項目進行折算由于匯率不同而產生的匯兌收益。

出租包裝物和商品的租金收入，是指小企業由于暫時閑置，將不用的包裝物或庫存產成品、商品出租給第三方使用并取得的租金收入。出租包裝物收取的租金不計入營業收入，而計入營業外收入是小企業會計準則的新規范，這種處理方式區別于其他會計標準。

逾期未退包裝物押金收益，是指小企業為銷售商品而向購買方出租或出借包裝物所收取的押金。與企業所得稅法實施條例一致，小企業會計準則規定，逾期未退包裝物押金收益計入“營業外收入”賬戶。

無法支付的應付賬款，是指小企業因為債權人放棄、喪失收款的權利或因為財務困難而進行債務重組不支付或少支付部分債務，按規定小企業將其轉作營業外收入。

收回已作壞賬損失處理后的應收款項，是指小企業將已作壞賬損失的應收賬款收回后，列作營業外收入。

違約金收益，違約金是指合同一方當事人不履行合同或者履行合同不符合約定時，向另一方當事人支付的用于賠償損失的金額。小企業收到的違約金作為營業外收入處理。

二、營業外收入確認與計量原則

（一）營業外收入確認原則

小企業會計準則對營業外收入的確認做了原則性規定，要求小企業在確認營業外收入時，應符合以下兩個原則：一是符合營業外收入的定義；二是營業外收入確認的時點是實現營業外收入的時間。

對于營業外收入確認的時點是實現營業外收入的時間：具體包括以下三種情形：有關交易事項完成之時；所要求的相關條件滿足之時；在約定或特定的日期。

（二）營業外收入計量原則

按照小企業會計準則的有關規定，營業外收入應遵照據實計量原則。也是就說，小企業的營業外收入應當按照實現金額計入當期損益。具體情況如下：

1.對于貨幣性項目，小企業按實際收到金額或應收金額確認營業外收入。例如，小企業因政府補助收到的貨幣性資產、盤盈收益的庫存現金、逾期未退包裝物押金收益等。

2.對于非貨幣性項目，小企業按照取得的非貨幣性項目資產的同類或類似資產市場價格，考慮其新舊程度后，作為實現金額計入營業外收入。例如，小企業因政府補助收到的非貨幣性資產、盤盈收益中的非現金資產、捐贈收益中的非貨幣性資產等。

3.根據小企業會計準則計算確定的金額。例如，小企業處置非流動資產凈收益等。

三、確認營業外收入應注意的問題

小企業產生營業外收入的情況不同，確認營業外收入方式也不同。我們認為，確認營業外收入應注意的問題：

第一，小企業發生的非貨幣性資產交換、償債收益，在會計和所得稅法界定上，都確認為視同處置非流動資產，小企業會計準則將其確認為營業外收入。

第二，小企業將無法收回的應收款項轉讓給其他企業或個人，且不承擔追索權的，轉讓時，應將轉讓取得款項收入計入營業外收入，與企業所得稅法實施條例有關轉讓財產收入的規定一致。

第三，小企業無法支付的應付利潤、應付利息、長期借款、短期借款等各類負債，一般不會出現“確實無法支付”的情況。但是，如果小企業發生財務困難，資金周轉不靈，經債權人同意，債務重組時，因債務重組產生的債務重組收益，計入營業外收入。

第四，小企業逾期未退包裝物押金收益與確實無法支付的應付賬款等兩類營業外收入，其性質相同，都是小企業無法支付的負債。小企業會計準則與稅法規范一致，均作為利得處理。

第五，小企業的匯兌損益應當計入營業外收入，而不是沖減財務費用。這項規定與原會計標準不一致。這主要是因為小企業會計準則為簡化會計核算手續，保持會計準則與稅法規范一致，規定不再要求按原來會計處理方法處理。

四、營業外收入的核算

營業外收入的核算主要涉及“營業外收入”科目、“固定資產清理”科目、“無形資產”科目、“待處理財產損益”科目和“遞延收益”科目。這些會計科目的用途、性質和結構，在小企業會計準則中均做出了詳細規定，本文不再贅述。這里，主要介紹三個特殊的會計處理業務：

（一）出租包裝物和商品的租金收入的會計處理

【例1】某小型企業出租包裝物一批，收到租金30 000元，押金60 000元，存入銀行。

借：銀行存款90 000

貸：營業外收入——包裝物租金收入30 000

其他應付款——包裝物押金60 000

（二）非貨幣性政府補助的會計處理

【例2】某小型企業收到有關部門污水處理設備一臺，價款300 000元，增值稅51 000元，交付使用。預計使用10年，按直線法計提折舊，不考慮凈殘值。有關會計處理如下：

1.收到時：

借：固定資產300 000

應繳稅費——應繳增值稅（進項稅額）51 000

貸：遞延收益351 000

2.計提折舊：

借：管理費用30 000

貸：累計折舊30 000

同時，

借：遞延收益 30 000

貸：營業外收入 30 000

（三）匯兌損益的會計處理

【例3】某小企業將10 000美元結售給中國銀行。原記賬匯率為：1：6.4，收到人民幣65 000元。

借：銀行存款——人民幣戶65 000

貸：銀行存款——美元戶64 000

營業外收入——匯兌損益1000

參考文獻

[1]財政部會計司編寫組.企業會計準則講解.北京：人民出版社，2007.4.

[2]中級會計實務/財政部會計資格評價中心編.北京：經濟科學出版社，2007.1.

[3]財政部會計司編寫組.小企業會計準則釋義.北京：中國財政經濟出版社，2011.12.