醫院會計成本核算和效益分析中應注意的問題

摘要：醫院要生存發展就必須走優質、低耗、高效的質量效益發展道路，將成本核算和效益分析的方法引入現代醫院管理，是醫院的必然選擇。本文解釋了醫院會計成本核算和效益分析的相關概念，指出了當前醫院成本核算和效益分析中存在的問題，并建議從做好會計成本核算和效益分析的基礎工作、做好收集數據的準備、對成本和收入數據進行歸集、實施醫院全成本核算的四級分攤法以及妥善處理科室會計成本核算與效益分析中的多種關系等方面加以改進。

關鍵詞：會計成本核算；效益分析；問題；對策

隨著我國醫療衛生事業改革的不斷深入，醫院的經營環境已經發生了很大變化。當前實行的新醫改提出國有醫院要逐步回歸公益性，基本醫療服務費用由政府、社會和個人三方負擔，政府會不斷增加投入，履行在基本醫療衛生體制中的責任。改革方案還明確逐步將公立醫院補償由原來的服務收費、藥品加成本收入與財政補助三方面渠道改為服務收費和財政補助兩個渠道。各個醫療機構面臨著新的挑戰和機遇，既要適應新醫改的形式和要求，還要在競爭中求得生存和發展，這就要求醫院轉變觀念，順應政府的政策，樹立成本意識，建立健全會計成本核算體系，提高醫院的成本管理水平。

一、醫院會計成本核算與效益分析的相關概念

醫院成本是指醫院在提供醫療、科研、教學、預防、保健和康復等服務過程中耗費的物質資料價值和勞動價值的貨幣表現。醫院會計成本核算是指根據醫院決策管理的需要，對醫療服務過程中的各種耗費進行分類、歸集、分配和分析，提供相關的成本信息。當前，很多醫院實行的全成本核算不同于以往醫院自行開展的科室成本核算，除了包括醫院運行中的各種人力、物力和財力的耗費外，還包括了醫院的房屋、設備等固定資產的折舊、無形資產的攤銷以及管理費用的分攤等。開展全成本核算有助于醫院正確反映成本狀況，給醫院的經營決策、制定醫療費用標準等提供可靠的依據，同時，也能滿足政府部門的管理需要，能夠更好的指導行業管理。

在社會主義市場經濟條件下，醫院的經營應該有雙重效益：一是指醫院投入一定的醫療資源，取得符合大眾醫療保健需求的社會效益；二是醫院提供醫療衛生服務資源的消耗，需要獲得經濟補償以及用于擴大再生產的經濟收益，也就是指醫院的經濟效益。另外，醫院通過自籌資金和國家投入不斷發展，還可以取得固定資產增值的效益。

二、醫院在會計成本核算和效益分析中的問題

當前，醫院在會計成本核算與效益分析中還存在一些問題，主要體現在以下幾個方面：

1．醫院會計成本核算的基礎較差，成本核算沒有與資金分配方案有機結合。一方面，市場經濟條件下，政府給醫院的補償逐年減少，雖然醫院廣開籌資渠道，想辦法降低成本，提高經濟效益，但是由于衛生事業的計劃性和福利性，公立醫院的成本意識仍然不強，會計成本核算的基礎薄弱。另一方面，成本核算雖然在客觀上增強了醫院職工的成本意識，在獎金分配上也是按照“按勞分配、效率優先、兼顧公平”的原則，但是在實際工作中，往往還是以單純的成本核算結果作為分配獎金的依據，使得醫院各個科室重收入、輕質量，出現了檢查不合理、收費不規范等現象。同時，有些科室為了單純降低成本，不敢引進先進的醫療設備，影響了醫院正常業務的開展和技術進步；有些科室甚至為了降低成本偷工減料，損害患者的利益。如果按照統一的會計成本核算模式對所有的科室實施核算，并由此進行分配的話，會出現分配上的不合理現象。

2．管理費用的分配不夠準確科學。在醫院會計成本的實際核算工作中，怎樣分攤行政、后勤等醫院職能部門的管理成本是存在一定的難度。雖然分攤的方法有很多種，但是缺乏一種既準確、又有可操作性的分攤方法。當前，很多醫院采用的做法是對職能管理部門制定費用定額指標，對醫院后勤服務部門實行費用包干的辦法，這種方法雖然從一定程度上降低了醫院的成本，但是從實際執行效果來看，并沒有發揮出提高職工成本意識、調動職工降低成本積極性的作用，對醫技科室和臨床科室也沒有起到聯動降低成本的作用。

3．醫院醫技科室、特殊臨床科室以及獨立的門診科室成本核算還不夠合理。由于醫院科室的性質都不一樣，很難使用一種統一的核算辦法對各個科室進行成本核算。有些醫院根據各個科室的不同特點，將收入按照不同的比例重復計入到各個協作科室，再確定各自的結余提成比例；有些醫院是直接確定各個科室收支結余的提成比例。這種核算辦法雖然考慮了不同科室的各自特點，但是由一定的主觀因素包含在內，使得核算結果不夠科學合理，制約了醫院各個科室之間的協調發展。

4．會計成本核算管理的指標分析系統不夠健全，成本核算軟件不夠完善。一方面，醫院在實際運行過程中，對各項成本核算的管理指標缺乏系統科學的分析評價，沒有給醫院管理層提供正確的決策依據。每個科室和每項投資項目，在一定時期內的收支狀況、社會效益、盈虧原因和發展潛力等，都應該是醫院成本核算和效益分析部門進行核算分析考慮的因素。另一方面，我國當前還沒有一套規范、權威的會計成本核算軟件，醫院的信息系統建設方面也存在著一定的問題，計算機網絡系統還不能適應醫院成本核算和效益分析的需要。

三、完善醫院會計成本核算和效益分析的對策建議

針對醫院在會計成本核算和效益分析中存在的問題，建議從以下幾個方面加以改進，實行全成本核算方法：

1．做好會計成本核算和效益分析的基礎工作，做好收集數據的準備。首先，嚴格按照性格定義對科室單元進行劃分，使成本管理、財務系統等軟件與成本核算單元相一致，或者建立嚴格的對應關系。成本核算期間和會計核算之間應該保持嚴格一致。其次，對各個科室的相關人員要進行核算，對財產物資要進行嚴格清查，保證醫院賬實相符、賬賬相符，對全醫院各個科室的房屋面積也要進行核實。再次，成本核算和會計核算都應該堅持權責發生制，即當期的成本和費用要在當期核算，堅持月末對賬，各個財產管理部門和會計、成本核算數據和會計數據都要進行核對，以此保證數據準確無誤，制定出相關的消耗定額和內部服務價格等各項標準。

2．對成本和收入數據進行歸集。首先，在成本數據歸集方面，醫院應該主要依靠會計憑證，由于成本核算與財務會計的單軌制，核算期間也一致，所以，月末結賬后成本數據的取得可以通過數據接口初步獲得。其次，在收入數據歸集方面，醫院的收入一般包括財政補助收入、醫療收入、上級補助收入、藥品收入和其他收入等，在醫院信息系統的支持下，各個全成本核算科室的收入都可以直接按照醫療技術科室、醫療科室進行歸集，每一項具體的收費項目都能夠與具體的開單科室和執行科室進行核對。再次，在內部服務工作量數據的采集上，內部服務數據主要是記錄醫療輔助類科室給其他科室提供的內部服務工作量，按照誰受益誰承擔的原則把醫療輔助類科室的成本分攤到各個接受服務的科室，同時也給醫療輔助類科室的獎金分配和績效考核提供了相應的依據。例如：可以按照各個門診、急診的人數對掛號室進行統計，可以按照給各個科室消毒的消毒包數量對供應科進行統計，可以按照各個科室洗衣的件數對洗衣房進行統計，可以按照各個科室出車的數量對醫院汽車班車進行統計等。

3．實施醫院全成本核算的四級分攤法。全成本核算的四級分攤法為：科室全成本=直接計入成本+分攤成本（公攤成本、管理成本、醫技成本、醫輔成本）。第一級分攤即公攤費用分攤，是指在成本歸集過程中，不能直接計入到各個科室的費用，包括離退休人員的工資成本、公用水電成本、保潔綠化成本等。公攤費用根據醫院的實際業務屬性又分為直接成本和間接成本兩部分，例如：水電費劃分為直接成本，綠化費用劃分為間接成本。第二級分攤即管理費用的分攤，是指將全醫院管理類的科室成本進行分攤，包括直接計入管理科室的成本和公攤費用的分攤部分，管理類科室主要是指黨委、醫院辦公室、人事科、財務科等，二級分攤采用按人員比例進行分攤的辦法。第三級分攤即醫療輔助成本分攤，是指對包括供應室、住院處、門診掛號處、收費處、修理組等全成本進行分攤。第三級分攤成本包括直接計入輔助科室的成本和由管理費用、公攤費用分攤計入輔助科室的成本，這一級分攤按照“誰受益誰負擔”原則進行。第四級分攤即醫技科室成本分攤，主要包括放射科、檢驗科、手術室、藥劑室、病理科等科室的全成本，第四級成本應該包括直接計入醫技科室的成本，由管理費用、公攤費用、醫療輔助科室分攤計入醫技科室的成本，這一級成本分攤按照收入支出平衡配比的原則進行。

4．妥善處理科室會計成本核算與效益分析中的多種關系。例如：擴大醫療勞務輸入和降低醫療費用中藥品費用所占比例的關系；醫療項目收費標準調整和科室經濟收入之間的關系；引進新項目新設備與不增加病患負擔之間的關系；新增醫療設備和調整使用科室收支指標之間的關系等。應該建立以績效考核和獎金分配為杠桿的成本管理體系，使醫院的會計成本核算和效益分析逐步走向規范化和程序化。實行醫院科室二級考核機制，醫院考核具體到科室，并且向科室提供個人和醫療組的核算資料，科室考核要具體到個人。只有正確處理這些關系，才能有效協調醫院會計成本核算和效益分析中的矛盾，逐步減少重復性支出，降低醫院各個科室的成本。

總之，科學的成本核算和效益分析能夠防止醫院片面追求收入的增加，將醫療成本控制在合理的范圍之內，最大限度的減少資源浪費。要將“質優價廉”作為醫院提供醫療服務的基本準則，進一步促進醫院資源的合理配置以及管理水平的提高。參考文獻：[1] 周華.加強醫院成本核算 提高經濟管理水平[J].經濟師，2012，（1）[2] 韓綏生.對醫院進行成本核算的認識[J].中國衛生經濟，2009，（3）[3] 王會，吳青松.堅持以效益為中心加強醫院成本管理[J].衛生經濟研究，2004，（10）[4] 張穎.市場經濟條件下醫院成本核算的探討[J].當代經濟，2008，（12）[5] 梁宇薇，王真.成本核算是醫院發展的重要環節[J].中國衛生事業管理，2006，（5）