對現行事業單位會計制度的幾點思考

　　[摘要]我國現行的事業單位會計準則和制度自1998年1月1日頒布實施，對規范事業單位會計核算，加強事業單位財務管理，強化事業單位財務會計職能都起到了巨大的作用。隨著我國財政體制改革和事業單位改革的不斷深化，現行的《事業單位會計制度》在核算基礎、會計科目設置、具體操作方法等方面存在著不少弊端。因此建議對現行事業單位會計制度應做適當改進。
　　[關鍵詞]事業單位；會計制度；思考；改進
　　[中圖分類號]F275[文獻標識碼]A[文章編號]1005-6432（2012）40-0109-02
　　1事業單位的特點
　　事業單位是依法設立的從事教育、科技、文化、衛生等公益服務，不以贏利為目的的社會組織。按照上述概念，事業單位應當具備四個特征：一是依法設立。事業單位的設立，應區分不同情況由法定審批機關批準，依法登記，或者依照法律規定直接進行法人登記。二是從事公益服務。事業單位從事的是教育、科技、文化、衛生等涉及人民群眾公共利益的服務活動，一般不履行行政管理職能。三是不以贏利為目的。事業單位一般不從事生產經營活動，經費來源有的需要財政完全保證，有的可通過從事一些經批準的服務活動取得部分收入，但取得的收入只能用于事業單位的再發展，不得用于管理層和職員分紅等。四是社會組織。事業單位是組織機構而不是個人，要有自己的名稱、組織機構和場所，有與其業務活動相適應的從業人員和經費來源，能夠獨立承擔民事責任。
　　事業單位不直接進行物質資料的生產和流通，不具有國家管理職能，直接或間接地為上層建筑、生產建設和人民生活服務的單位。事業單位會計是各類事業單位對其預算資金及經營收支過程和結果進行全面、系統和連續地核算和監督的會計。事業單位會計核算的特點：①經費來源多樣性。②有經營活動，可以進行成本核算。③會計核算基礎一般為收付實現制，但經營業務可采用權責發生制。
　　2現行事業單位會計制度的思考
　　2.1關于固定資產的核算的思考
　　由于現行事業單位會計制度規定的對固定資產不計提折舊以及固定資產期末計價的不合理，導致：①價值背離；②成本不完整；③虛增資產。
　　筆者所工作的單位是一所醫學類高校，以筆者學校為例，本單位在1995年3月購半自動生化儀一臺，當時的購入價是48000元，按原價入固定資產賬，至今仍在使用中，賬面價值仍然是48000元，十八年來設備的磨損、老化，不能通過“折舊”體現出來，既導致價值背離，即固定資產科目不能反映固定資產的真實價值，固定資產賬面原值與真實價值隨時間推移相差越來越大。當固定資產辦理報廢審批手續前夕達到最大值，即等于固定資產原值減去固定資產變價收入。又導致支出項目不完整。事業單位通過“事業支出”科目來核算事業單位開展各項專業業務活動及其輔助活動發生的實際支出，事業支出按以下科目進行明細核算：基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、助學金、公務費、業務費、設備購置費、修繕費和其他費用，這些科目中唯獨不包括固定資產折舊項目，造成支出項目不完整。
　　固定資產是事業單位的重要經濟資源，是完成科研、教學及其他各項業務的先決條件。雖然，在工業企業和行政事業性單位固定資產同樣采用歷史成本法，在固定資產的分類、價值構成、固定資產取得的會計處理上也有不同程度的相似之處，但工業企業涉及產品成本問題，所以要對固定資產計提折舊，即隨著固定資產價值的轉移，以折舊的形式在產品銷售收入中得到補償。另外，由于會計核算的穩健性原則，還要考慮企業的固定資產期末計價問題，對于固定資產的可回收金額低于賬面價值的固定資產，計提減值準備。所以，工業企業對固定資產管理有著一套較為嚴格的管理體系和成熟的管理模式，這種管理模式和核算方式更加科學合理。行政事業性單位不進行成本核算，其固定資產購置的資金來源基本上屬行政撥款或無償捐贈，主管部門更看重固定資產的保值增值，事業單位固定資產的賬面價值反映的永遠是原值，既不計提折舊，也不計提減值準備，開展業務活動的成本不包括折舊費，使得成本核算不完整，虛減了事業單位的成本支出。
　　2.2關于固定基金問題的思考
　　現行事業單位會計制度規定與固定資產相對應的“固定基金”科目也只核算原值。事業單位在購建某項固定資產時，借記“事業支出——設備購置費”，或“專用基金——修購基金”，或“專款支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目，同時借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目。待到該項固定資產報廢時，填寫“行政事業單位固定資產報廢申請表”，由上級部門批準后，清理報廢、毀損該項資產的殘值變價收入和清理費用列入專用基金科目中的修購基金，同時按原價借記“固定基金”科目，貸記“固定資產”。“固定基金”除了在資產負債表中以凈資產的身份列示外，在事業單位該項固定資產存續期間，其“固定基金”的價值永遠停留在購建該固定資產時的價值，在對于固定資產的日常管理和價值表現并沒有太大的意義。而且，對于固定資產的核算，還有一定意義的阻礙作用。例如，在固定資產的日常管理中我單位就遇到過這樣一種尷尬局面，我單位是始建于20世紀80年代的一所醫學高等專科學校，按當時的固定資產管理制度納入固定資產管理的設備，隨著時間的推移，有些設備因為技術落后而被淘汰，有些由于毀損而申請報廢，這些設備已按規定的程序辦理固定資產報廢審批手續，并沒有太大問題。問題是這些設備中一些一般設備單價在500元以下、專用設備在800元以下的資產如何處理，尤其是當年成批購進的，使用年限在一年以上的，甚至單價只有百元左右的設備，按規定納入固定資產管理。現在，每項資產只有一小部分還能使用，其余已經報廢，各項小額資產匯總起來就形成價值低、數量多、難管理的特點，且已不符合現在固定資產入賬價值的規定。如何處理這批設備呢？報廢顯然不行，因為它們還具有使用價值，按工業企業會計制度的方法轉入“低值易耗品”也不行，因為企業可以這樣做賬務處理：首先，將固定資產凈值轉入“固定資產清理”
　　借：固定資產清理
　　折舊
　　貸：固定資產
　　然后，增加低值易耗品
　　借：低值易耗品
　　貸：固定資產清理
　　核算起來非常簡單。而現行事業單位會計制度的科目設置中不含有“低值易耗品”科目（下面會專門討論這個問題），只能轉入“材料”入庫，問題就來了，如果借記“材料”，那么對方科目記什么呢？當然不能貸：“固定資產”，因為“固定資產”和“固定基金”是對應科目，同增同減且金額相等，如果貸記某個負債類科目或凈資產類科目，在該批材料在出庫時，借：“事業支出”，貸：材料，那么就會造成重復支出。另外，以賬面原值核算固定基金，使資產負債表中凈資產指標不能反映資產的實際狀況，導致凈資產虛增。
　　2.3關于增加“低值易耗品”科目的思考
　　現行事業單位的資產核算中，有很多物品應通過“低值易耗品”科目進行核算。《事業單位財務規則》規定，事業單位的固定資產應具備以下兩個條件：①一般設備單位價值在500元以上，專用設備單位價值在800元以上。②使用年限在一年以上。另外，單位價值雖未達到規定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類物資，也可作為固定資產進行核算和管理。因此，事業單位大量單位價值未達到固定資產標準的電話機、電風扇以及簡易辦公家具、學校的課桌椅、高校的小型實驗設備等資產也列入“固定資產”科目核算。具有明顯的低值易耗品特征，在固定資產中核算，影響了會計信息質量。而按現行事業單位會計制度規定只能作為“材料”，在領用時一次性列支，而這些設備耐用物資，受益期可能是幾個月，也可能一年甚至是更長的時間。那么，作為“低值易耗品”理應按“五五攤銷法”核算較合理。
　　3如何改進現行的事業單位會計制度
　　3.1關于“固定資產”的核算的改進辦法
　　固定資產核算方式的改進可以借鑒現行企業會計制度的規定，增加“累計折舊”，并在“事業支出”項目下設置“折舊費”科目；對固定資產計提折舊，并列入資產負債表中，作為固定資產原值的減項，充分體現固定資產凈值。按月計提固定資產折舊時，借記“事業支出——折舊費”科目，貸記“累計折舊”科目。為了避免各行政事業單位人為縮短固定資產使用年限，造成國有資產流失，國有資產管理部可以規定某種設備的最低使用年限，各單位酌情在合理范圍內確定折舊年限。
　　3.2關于“固定基金”的核算的改進辦法
　　取消“固定基金”科目，購置固定資產時，可直接按借記“固定資產”科目，貸記“銀行存款”等資產類科目。
　　3.3關于增加“低值易耗品”科目的建議
　　建議增加“低值易耗品”科目，用于核算事業單位中價值較低、不適合作為固定資產的用品。對于這類使用頻率很高的資產，容易損壞，更換較為頻繁，不適宜列入“固定資產”科目核算，借鑒企業會計制度中對低值易耗品的規定，將其納入“低值易耗品”科目進行核算較為適宜，因此應增設“低值易耗品”科目。
　　事業單位一次性購入批量的這類物品時，分錄為：
　　借：低值易耗品
　　貸：現金
　　在一定期限內進行攤銷時，分錄為：
　　借：事業支出——低值易耗品攤銷
　　貸：低值易耗品
　　零星購入這類物品時，可以直接列支，分錄為：
　　借：事業支出——低值易耗品支出
　　貸：現金
　　總之，而且隨著市場經濟的不斷發展，20世紀90年代頒布實施的現行的《事業單位會計準則》（試行）和《事業單位會計制度》已經不能適應發展的需要，在各方面存在著不少弊端。因此建議對現行事業單位會計制度應做適當改進。可以適當地借鑒企業會計制度和民間非營利組織會計制度的核算方法，并對會計科目進行一些調整，以滿足日益發展的事業單位會計核算的需要，進而更快地與國際接