簡談預算與核算相結合的管理費用控制方法

景剛，呂能芳

簡談預算與核算相結合的管理費用控制方法

景剛，呂能芳

以企業管理費用預算控制為研究對象，通過調整管理費用明細賬戶的設置，提出一種將預算執行過程與會計核算過程相結合的費用控制方法，將費用控制由事后管理轉變為事中管理。這一方法使管理費用控制更加具有彈性，有利于職能部門自覺控制機制的形成，同時還強化了財務的控制職能。

管理費用；預算控制；會計管理

根據《企業會計準則——基本準則》的規定，費用“是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。”企業設置管理費用科目，用來核算因組織和管理企業生產經營而發生的費用，如管理部門職工薪酬、辦公費、差旅費、業務招待費、研發費用等等。

企業應加強對管理費用的控制。首先，管理費用作為廣義成本的一部分，對企業最終利潤的形成有著不可忽視的影響，若不加以控制，不利于最大化企業利潤；其次，從企業所有者與管理者的委托代理關系來看，若管理費用不受控制，會帶來代理成本的增加；再次，從會計核算配比原則的角度來看，管理費用是為實現收入而發生的支出，若不加以控制，不利于企業的費用與收入在時間上配比；最后，從企業合理稅負的角度來看，若管理費用不受控制，不利于企業合理減輕稅負。

一、財務部門在管理費用控制工作中的職能

現代會計理論認為，反映和控制是會計的兩大基本職能。會計不僅是提供財務信息的經濟信息系統，而且是一種對價值運動的管理活動。由于企業的一切貨幣支出都要經由財務部門，在開展管理活動時，財務具有信息優勢。從會計的管理職能角度來看，會計人員也應對企業經濟活動的真實性、合法性、合理性進行審查。因此，管理費用的控制工作應由企業的財務部門執行。然而，管理費用是職能部門為行使其職能而發生的成本，與各職能部門的業務活動有關，財務部門不能對其是否應該發生、支出額為多大才合理這類問題進行評估。因此，財務控制充其量是對費用報銷時的“程序合法性”進行審核，做不到合理性審查。

解決這個矛盾的方法是對管理費用實行預算管理。實踐中，各職能部門在預算年度開始時上報管理費用的分項預算，由公司的經營管理決策機構審核批準，形成預算文件。財務部門在辦理報銷手續時根據預算文件辦理，期末再將預算的執行情況進行反饋，通過預算費用與實際費用的差異分析，發現費用控制方面取得的成績和存在的問題，并采取措施加強管理。這樣一來，財務部門只需要對費用開支的總額或上限進行控制，各職能部門在總額度內根據實際情況對具體的支出進行取舍、分配。既可以明確財務部門在費用審核中的職責，又可以使職能部門在進行業務決策時面臨成本約束，引導職能部門形成自覺的成本控制意識。良好的預算管理還能使財務對企業的現金流進行規劃，根據不同時段的資金需求情況安排短期投資，不需要常備較大的現金頭寸，造成資源的浪費。

針對具體的預算控制方法，高陛珍提出通過整合財務軟件和OA系統，實現實時、智能、系統的管理費用預算控制。這一預算控制方法實際上類似于在費用會計崗位設置一本備查簿，用來記載各職能部門每期的費用預算額度。報銷時，會計人員查詢備查簿中的預算余額。若尚有余額，則正常報銷；若余額不足或已超支，則請示財務負責人或延遲報銷。這種預算控制方式的特點是程序簡單，但是，除了增加了費用會計工作的工序外，還存在著以下不足之處：

第一，費用控制缺乏彈性，預算盈余或超支均不能遞延至下期。由于費用預算與實際費用支出不易做到完全相等，這就會出現下列兩種情況：一是職能部門的預算定得較緊，其費用超支情況會間斷性發生；二是職能部門的預算留有一定余量，其預算雖可實現盈余，但顯然并不符合節約的目標。

第二，對于預期以外的大額支出不易處理。若將預期外的大額支出視作例外事項，特別情況特別處理，則等于給預算制度打開了一個缺口。

第三，跨期報銷問題不易處理。比如某部門在外出差的職員未能在會計結賬日前提出報銷申請，那么差旅費的報銷應當歸屬于哪個期間不易進行處理。

第四，這種控制方法本質上仍屬于事后管理。管理費用的會計屬性決定了其只能先發生后核算，事后進行差異分析為時已晚。

筆者認為造成這些不足的最根本的原因是預算過程與核算過程是相互獨立的，要使預算制度的實施簡便、有效，應將其納入正常的會計核算程序。

二、預算與核算相結合的管理費用控制方法

（一）明細賬戶設置

通常，企業在會計核算時，按照費用項目（如“辦公費”、“差旅費”、“業務招待費”等）在“管理費用”科目下設置明細科目，費用發生之后，在這些明細科目中進行明細核算。這種處理方法是由費用的會計性質決定的，即發生在前、確認在后。但是，這種會計科目的結構卻不利于進行預算控制，因為不便于進行備抵調整，或者說不便于進行“倒扣”。

由于會計準則對“管理費用”科目的明細科目的設置并沒有作要求，可在“管理費用”科目下增設“費用預算”、“預算執行”、“月末結轉”三個二級科目，并將原管理費用的明細科目設置為 “費用預算”、“預算執行”的明細科目。主流電算化軟件都有“部門輔助核算”功能，在進行會計科目調整時，啟用這個功能可以實現對各部門預算的管理。

例如，某企業原來的科目設置如圖1所示。對管理費用明細科目的設置做調整，按圖2所示設置三個二級科目，660201（費用預算）、660202（預算執行）、660203（月末結轉）。

圖1 原管理費用二級賬戶設置

圖2 調整后的管理費用二級賬戶設置

同時，在 660201（費用預算）、660202（預算執行）科目下按原管理費用明細科目設置其明細科目如圖3。

圖3 調整后的管理費用賬戶結構

（二）賬務處理

（1）月初，根據預算額，作如下分錄：

借：管理費用—費用預算（各明細科目）

貸：管理費用—預算執行（各明細科目）

（2）日常報銷時，在“預算執行”賬戶下處理，借記“管理費用（預算執行）”，貸記相關科目；

（3）月末按當月 “預算執行”賬戶下的借方余額，從“月末結轉”賬戶轉出。借記“本年利潤”，貸記“管理費用（月末結轉）”。

（三）賬務處理舉例

例：設某企業產品部2012年1月份、2月份的管理費用預算如表1。

表1 某企業2012年1-2月管理費用預算簡表

一月份的業務如下：（1）辦公費900元，銀行存款支付（下同）；（2）差旅費 1 800 元；（3）業務招待費 4 000元。

二月份的業務如下：（1）辦公費1 600元；（2）業務招待費8 000元。

1.一月份的賬務處理

一月初，根據費用預算表，作如下分錄：

根據一月份的業務內容，作如下分錄：

（1）借：管理費用—預算執行（辦公費） 900

貸：銀行存款 900

（2）借：管理費用—預算執行（差旅費） 1 800

貸：銀行存款 1 800

（3）借：管理費用—預算執行（業務招待費） 4 000

貸：銀行存款 4 000

一月末，費用結轉，作如下分錄：

（ii）借：本年利潤 6 700

貸：管理費用—月末結轉 6 700

表2 一月份管理費用二級賬戶及余額

月末處理前，管理費用總賬賬戶的借方余額為本期管理費用發生額。月末處理后，管理費用總賬賬戶余額為0。“預算執行”賬戶下的貸方余額可以遞延至下期繼續使用。

2．二月份的賬務處理

二月初，根據費用預算表，作如下分錄：

此時，二月份辦公費、差旅費、業務招待費的預算余額分別為 1 600、200、7 000。

二月份的辦公費和業務招待費均超預算。但是，一月份辦公費的預算盈余可以彌補二月份辦公費的超預算部分，正常報銷。

（4）借：管理費用—預算執行（辦公費） 1 600

貸：銀行存款 1 600

一月份的業務招待費也有預算盈余，但盈余部分仍不能抵補二月份業務招待費的超預算部分。此時，財務可采用延遲報銷、預算額度內報銷、透支報銷三種方式進行控制。下文采用透支報銷的方式。

（5）借：管理費用—預算執行（業務招待費） 8 000

貸：銀行存款 8 000

二月末，費用結轉，作如下分錄：

（iv）借：本年利潤 9 600

貸：管理費用—月末結轉 9 600

表3 二月末管理費用二級賬戶余額

同樣，月末處理前，管理費用總賬賬戶的借方余額為本期管理費用發生額。月末處理后，管理費用總賬賬戶余額為0。同時，“預算執行”賬戶下的超額部分可以由下期預算額度抵減。

實際上，除了月初與月末的賬務處理略有不同外，會計業務并沒有更加復雜，并且從“管理費用”總賬賬戶上來看，所有的帳務處理并沒有對其產生實質性的影響。但這樣做有以下好處：

第一，費用結轉是從“管理費用（月末結轉）”賬戶轉入“本年利潤”賬戶的，所以本月未使用完的額度可以遞延至下期繼續使用。上例中二月份實際超支2 100元，但賬面上僅超支800元，一月份的預算盈余抵補了其中的1 300元。而本期透支的部分在下期預算額度入賬時，從下月可用額度中自動扣減。這種處理方法不僅會使職能部門在平時注意節約開支，也會使其在超支月份努力控制開支，以防止開支的進一步擴大。

第二，在執行過程中，財務部門可以擁有更多的控制權限。公司決策機構可以授權財務部門制定更加嚴格的報銷制度，在面對超預算問題時，可以根據實際情況采取延遲報銷、預算額度內報銷、透支報銷等多種控制手段，從而可以強化財務的控制力度。

第三，為加強費用控制，財務還可以在采用透支報銷方式的同時，對“透支”額計收利息。計息時，借記“管理費用—預算執行”，貸記“管理費用—費用預算”。

第四，這種方法是在預算執行過程中的事中管理。

三、小結

商思爭認為，會計控制和會計管理密不可分，會計管理是會計內部控制系統的子系統。許多企業通過全面預算管理來計劃、控制、評價經營活動，控制是預算管理的核心環節。財務部門在預算控制過程中有信息優勢，因此預算控制是財務工作的重要內容之一。傳統的費用管控因為各種各樣的人為因素造成公司的財務制度無法得到有效執行，超預算費用時有發生，嚴重影響到企業費用管理和預算控制的有效性。

通過調整管理費用的賬戶結構，將預算的控制過程納入會計的核算過程，不僅使管理費用的預算控制更加具有彈性，也有利于強化職能部門節約成本的意識。此外，由于多個部門同時發生超預算的概率較小，財務部門使用“盈余”部門的預算余額為“赤字”部門提供“融資”，有利于財務部門集中精力進行更有效的資金管理。

[1]商思爭.會計管理、會計控制、會計監督辨析[J].財會通訊，2011（11)（下）.

[2]財政部.企業會計準則：基本準則[M].北京：經濟科學出版社，2006：7-8.

[3]高陛珍.關于提升企業費用管理控制力的探索[J].中國總會計師，2010（7）.

[4]袁新文.中級財務會計[M].廈門大學出版社．2007：262-272.

[5]葛家澍，余緒纓.管理會計[M].沈陽：遼寧人民出版社，2004：275-282.

F406.72

A

1673-1999（2012）09-0078-03

景剛（1979-），男，安徽蕪湖人，碩士，安徽商貿職業技術學院(安徽蕪湖 241000）會計金融系助教;呂能芳（1985-），女，安徽蕪湖人，碩士，安徽商貿職業技術學院會計金融系助教。

2012-02-17