新制度經濟學視角下會計舞弊分析

鄭曉琳

（山西大學管理學院，山西 太原 030006）

新制度經濟學視角下會計舞弊分析

鄭曉琳

（山西大學管理學院，山西 太原 030006）

提高會計信息質量，如果僅僅關注會計程序和方法等技術層面，難以取得顯著的成效，必須要有合理的制度安排作保障。從制度經濟學的角度分析會計舞弊，產權不明晰、委托代理關系中的利益沖突以及會計法規體系不完善是導致會計舞弊的主要原因，因此從相關制度入手，才能找到治理會計舞弊行之有效的對策。

產權理論；委托代理理論；會計舞弊

會計舞弊不僅損害了股東、債權人及其他利益相關者的利益，而且嚴重擾亂了資本市場秩序，而導致會計舞弊的一個主要因素是制度因素。該文從制度經濟學這個角度對會計舞弊的動因進行分析，為會計舞弊的治理提供一些理論支持。

一、產權理論視角下會計舞弊成因分析

產權是人們對財產的所有權以及基于所有權而引發的對財產的各種處置權利的總稱。產權是一組權利，總是以復數形式出現，并且反映了人與人之間相互認可的行為關系。清晰地界定產權，有利于保障不同產權主體的利益，產生積極的激勵作用。

（一）企業產權界定不明晰首先導致外部監管失效，進而引發會計舞弊行為。產權不明晰不僅是我國企業制度變革中存在的主要問題，更是會計舞弊的根本原因。目前我國處于企業制度變革期，企業產權歸屬關系界定不清楚，導致企業會計舞弊的受害對象不明確，因而無法實施有效的監督，會計舞弊現象普遍存在。在我國，國有企業的產權不明晰現象尤為突出。

（二）會計信息產權不明晰導致會計信息的外部性。杜興強認為，會計信息產權是“利益相關者所共同接受的由會計信息的存在(供給和使用)引起的利益相關者彼此之間的行為準則”。會計信息呈現出顯著的外部性，即企業管理當局提供的會計信息對需求者（投資者、債權人等）的利益產生影響。由于會計信息外部性的存在，降低了社會總效用，破壞了市場應有的效率，違背了成本效益原則，這些對市場經濟的正常運行都是非常不利的。因此，明晰和界定會計信息產權，旨在抑制會計信息的外部性，優化信息資源配置，使會計信息的供求效率得到改善。

二、委托代理理論與會計舞弊

委托代理關系的產生是由于現代企業實現了所有權和經營權的分離。關于企業的經營狀況、經營者努力程度等與企業有關的信息，企業的所有者和經營者存在信息的不對稱分布，前者在信息占有上處于劣勢，被稱為“委托人”，后者擁有信息優勢，被稱為“代理人”。

（一）導致會計舞弊的內在動因是因為委托人與代理人利益目標不一致。委托人和代理人都是有限理性的經濟人，都會追求自身利益最大化，但他們的效用目標不完全一致：委托人追求資本增值和資本收益最大化，而代理人除了尋求以貨幣衡量的報酬以外，還追求一些非貨幣性因素以實現其效用最大化，如要求增加休閑時間等。利益的沖突、雙方信息的不對稱,使得代理人有機會進行一些增進自身效用而危害委托人利益的行為,從而為會計信息舞弊提供可能性。

（二）導致會計舞弊的直接誘因是信息不對稱和契約的不完備性。信息不對稱的風險有兩種：逆向選擇和道德風險。由于委托人不能直接觀測到代理人的行動，往往會通過簽訂一些契約來約束和激勵代理人的行為，比如簽訂報酬契約，使其促使代理人從自身利益出發選擇對委托人利益有利的行動。

三、會計法規體系不完善

會計法規是規范和指導各種經濟實體會計行為的重要依據。由于會計法規制定的滯后性，會計法規制定者帶有一定的主觀性以及會計法規之間的不協調等原因，會計法規對會計信息利益相關者之間權利、義務和責任的劃分不清晰或者不合理將會使管理層進行會計舞弊有可乘之機。另外，會計準則和會計制度留給企業管理層一定會計處理選擇權，其目的在于使管理層能夠根據公司的經營情況和經營環境，對會計政策做出正確的選擇，從而更加真實、公允地反映企業的財務狀況和經營成果。但是，這需要有一套完善的制度環境作保證，否則會計斟酌處理權就成為管理層進行會計舞弊的一種重要手段。

四、會計舞弊的治理對策及建議

（一）明晰國有產權制度

清晰界定財產所有者、經營者和使用者之間的財產利益和責任,做到界限清晰、權責明確。關于上市公司國有股股東缺位問題，解決的關鍵在于使之從政府部門中獨立出來，只有這樣，才能確保國有企業出資人到位，在管資產與管人、管事相結合的原則下，防止內部人控制。

（二）明晰會計信息產權屬性，加強會計信息產權維護

確認投資者為會計信息產權的所有人，從而使會計信息商品化。會計信息能否成為一種商品,關鍵在于會計信息的產權能否進行有效的界定。由于會計信息產權維護主要是政府通過制定法律法規對違反產權界定的行為進行懲罰，可以提高信息提供者提供不實會計信息的預期成本，從而起到抑制會計舞弊的作用。

（三）理順各方利益關系，減少利益沖突

在利益相沖突和信息不對稱的環境下，委托人應建立科學的約束及激勵機制，從而保證契約目標的實現。（1）建立契約約束機制。首先，應明確授權范圍，做到權責分明；其次，明確責任目標；最后，應建立契約處罰條款，從而有效地控制會計舞弊的情況。（2）完善激勵機制，從而改善雙方的激勵相容性。

（四）健全會計法規體系

首先，單位領導人、財務人員熟悉會計法規，加強對違法行為的追究和執法力度。其次，加快會計準則的國際趨同,以盡早形成與國際會計慣例相協調并體現中國當前市場經濟發展特點的企業會計準則體系。此外，政府需制定相關法律法規，對企業會計核算和信息披露進行嚴格規范。

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1673-0046（2012）3-0090-02