論高新技術(shù)企業(yè)所得稅的納稅籌劃

楊業(yè)中

納稅籌劃是納稅人在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，憑借法律賦予的正當(dāng)權(quán)利，通過對投資、籌資、經(jīng)營、理財?shù)然顒拥氖孪劝才排c規(guī)劃，以達(dá)到減少稅款繳納或遞延稅款繳納目的的一系列謀劃活動。因此，如何通過納稅籌劃，使企業(yè)達(dá)到稅后利潤最大化或稅負(fù)相對最小化，對企業(yè)來說有著十分重要的意義。

一、納稅籌劃的意義

（一）納稅籌劃有助于降低企業(yè)的經(jīng)營成本，增加企業(yè)凈收益

納稅籌劃是一種降低企業(yè)經(jīng)營成本的有效手段，納稅籌劃節(jié)稅與降低產(chǎn)品成本有同等重要的經(jīng)濟(jì)價值，對于納稅人來說，稅收的無償性決定了其稅款的支出是企業(yè)資金的凈流出，沒有與之直接配比的收入項(xiàng)目，所以節(jié)約稅收支付等于直接增加企業(yè)凈收益，與降低其他成本項(xiàng)目具有同樣的意義。

（二）納稅籌劃有利于降低企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險

國家稅收政策的許多具體目標(biāo)主要是通過低稅負(fù)或者遞延納稅等政策予以實(shí)現(xiàn)的，納稅籌劃的主要目標(biāo)是尋求低稅負(fù)和遞延納稅，是在不違反稅法規(guī)定的前提下進(jìn)行的，與偷稅、逃稅等有著本質(zhì)的區(qū)別，這樣企業(yè)通過納稅籌劃規(guī)避了因?yàn)橥刀?、逃稅等違反稅法而帶來的經(jīng)營風(fēng)險。

（三）納稅籌劃有利于提高企業(yè)的財務(wù)管理水平

稅收籌劃要求納稅人必須在法律許可的范圍內(nèi)規(guī)劃納稅義務(wù)，這就要求企業(yè)會計(jì)人員學(xué)習(xí)稅法，提高自身的專業(yè)素質(zhì)，通過納稅籌劃正確進(jìn)行納稅調(diào)整，正確計(jì)稅，正確編制財務(wù)報告，并進(jìn)行納稅申報，從而有利于提高企業(yè)的財務(wù)管理水平，充分發(fā)揮會計(jì)的功能。

二、高新技術(shù)企業(yè)如何進(jìn)行所得稅納稅籌劃

企業(yè)所得稅是對我國境內(nèi)企業(yè)（不包括外商投資企業(yè)和外國企業(yè)）的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。企業(yè)每一年度的應(yīng)納稅所得額是企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)。應(yīng)納稅所得額是指企業(yè)每個納稅年度的收入總額減去稅法規(guī)定的準(zhǔn)予扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失后的余額。

新《所得稅法》第二十五條“國家對重點(diǎn)扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠”。第二十八條“國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅”。因此，高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)從以下幾方面進(jìn)行所得稅稅收籌劃。

（一）投身國家重點(diǎn)扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目

2.從事非營利性科研機(jī)構(gòu)。新《所得稅法》第二十六條第四款明確了符合條件的非營利公益組織的收入為免稅收入?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于非營利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知》對非營利性科研機(jī)構(gòu)也規(guī)定了相關(guān)優(yōu)惠政策，但是對于其收入還是做了分項(xiàng)規(guī)定，強(qiáng)調(diào)科研性收入和其他收入，其免稅政策界定有所模糊；新所得稅法直接針對收入免稅，實(shí)際把握更為簡潔明了，更符合針對“非營利性”組織的征管實(shí)質(zhì)?？紤]到我國目前總體上對科研的倡導(dǎo)，鼓勵社會資本投入創(chuàng)新，非營利性科研機(jī)構(gòu)的免稅政策將會持續(xù)。

（二）用10%的增長換取50%的抵扣

為了鼓勵企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，稅法對企業(yè)實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)的，給予了加扣50%的優(yōu)惠規(guī)定。技術(shù)開發(fā)費(fèi)是指納稅人在一個納稅年度生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的用于研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的各項(xiàng)費(fèi)用，包括以下項(xiàng)目：新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)，工藝規(guī)程制定費(fèi)，設(shè)備調(diào)整費(fèi)，原材料和半成品的試制費(fèi)，技術(shù)圖書資料費(fèi)，未納入國家計(jì)劃的中間試驗(yàn)費(fèi)，研究機(jī)構(gòu)人員的工資，研究設(shè)備的折舊，與新產(chǎn)品的試制和技術(shù)研究有關(guān)的其他經(jīng)費(fèi)，委托其他單位進(jìn)行科研試制的費(fèi)用。

國務(wù)院頒布了《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006—2020年）的若干配套政策》（國發(fā)[2006]6號文件印發(fā)），其中規(guī)定了企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)比上年實(shí)際增長10%（含10%）以上的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，允許再按技術(shù)開發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的50%。抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額，形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)的成本的150%在稅前攤銷。攤銷期限不得低于10年，法律另有規(guī)定的除外。

如何才能用足用活該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策？在實(shí)際操作中主要應(yīng)注意下列問題：

1.按規(guī)定履行審核批準(zhǔn)的程序

（1）納稅人進(jìn)行技術(shù)開發(fā)須先立項(xiàng)，并編制項(xiàng)目開發(fā)計(jì)劃和技術(shù)開發(fā)費(fèi)預(yù)算。

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（2）技術(shù)開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)后，納稅人要及時向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出享受再按技術(shù)開發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣應(yīng)納稅所得額的申請，并附送立項(xiàng)書、開發(fā)計(jì)劃、技術(shù)開發(fā)費(fèi)預(yù)算及有關(guān)資料，所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核無誤后及時呈報省級稅務(wù)機(jī)關(guān)。

（3）年度終了后一個月內(nèi)，納稅人要根據(jù)報經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)的技術(shù)開發(fā)計(jì)劃，當(dāng)年和上年實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)及增長比例，按技術(shù)開發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣的應(yīng)納稅所得額等情況，報經(jīng)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審查核準(zhǔn)后執(zhí)行。

（4）工業(yè)類集團(tuán)公司（以下簡稱集團(tuán)公司），根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營和科技開發(fā)的實(shí)際情況，對技術(shù)要求高、投資數(shù)額大、由集團(tuán)公司統(tǒng)一組織開發(fā)的項(xiàng)目，需要向所屬企業(yè)集中提取技術(shù)開發(fā)費(fèi)的，經(jīng)國家稅務(wù)總局或省級稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，可以集中提取技術(shù)開發(fā)費(fèi)。

集團(tuán)公司所屬企業(yè)依照經(jīng)國家稅務(wù)總局或省級稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的辦法上交的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，出具批準(zhǔn)文件和繳款證明，允許稅前扣除，但不作為計(jì)算增長比例的數(shù)額。集團(tuán)公司當(dāng)年向所屬企業(yè)提取的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，年終如有結(jié)余，原則上應(yīng)計(jì)入集團(tuán)公司的應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。經(jīng)國家稅務(wù)總局或省級稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)結(jié)轉(zhuǎn)下年使用的，應(yīng)相應(yīng)扣減下一年度技術(shù)開發(fā)費(fèi)提取數(shù)額；以后年度不再提取技術(shù)開發(fā)費(fèi)的，其結(jié)余應(yīng)計(jì)入集團(tuán)公司的應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。

2.努力使技術(shù)開發(fā)費(fèi)增長幅度達(dá)到10%

如果納稅年度發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)增長幅度達(dá)不到10%，則不能享受加扣50%的優(yōu)惠。企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)應(yīng)按實(shí)際發(fā)生的金額計(jì)入“管理費(fèi)用—技術(shù)開發(fā)費(fèi)”科目，如果把其他與之無關(guān)的費(fèi)用擠入其中，則屬于偷稅行為。但是，我們可以通過提高研究機(jī)構(gòu)人員的工資待遇來達(dá)到這一目的。

（三）高新技術(shù)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法選擇的納稅籌劃

一般來說，固定資產(chǎn)的折舊方法主要有平均年限法、工作量法、加速折舊法等。由于國家有比較嚴(yán)格的規(guī)定，一般只能選用平均年限法或工作量法。同時國家為了鼓勵企業(yè)采用先進(jìn)技術(shù)，加快科學(xué)技術(shù)向生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化，也允許某些行業(yè)的企業(yè)采用加速折舊的方法。在我國目前稅制下，采用加速折舊可以使納稅人在早期記入更多折舊額，從時間價值的角度來看，取得其資金的時間價值，此外還可以加大企業(yè)初期成本而減少利潤，從而減輕企業(yè)前期所得稅負(fù)擔(dān)，將企業(yè)繳納所得稅的時間大大推遲，因而企業(yè)可以提前取得部分現(xiàn)金凈收入，促進(jìn)資產(chǎn)的更新改造。企業(yè)推遲繳納的所得稅可以視同政府提供的無息貸款，考慮到資金的時間價值因素，這對企業(yè)是有利的。

（四）限額扣除項(xiàng)目的籌劃

為了保證國家財政收入，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對若干扣除項(xiàng)目進(jìn)行了限制，例如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)、宣傳費(fèi)、利息等項(xiàng)目均作了具體的規(guī)定。對限額扣除項(xiàng)目的籌劃應(yīng)從以下幾方面考慮：

1.本著厲行節(jié)約的原則，應(yīng)注意節(jié)約開支。企業(yè)每年發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)事先做好預(yù)算，除了考慮生產(chǎn)、經(jīng)營的需要，還要兼顧到稅前扣除額的限制。

2.企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第五十二條的規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會議費(fèi)、董事費(fèi)，只要能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證，均可獲得全額扣除，不受比例的限制。

3.企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。企業(yè)申報扣除的廣告費(fèi)支出應(yīng)與贊助支出嚴(yán)格區(qū)分，企業(yè)申報扣除的廣告費(fèi)支出，必須符合下列條件：廣告是通過工商部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)制作的；已實(shí)際支付費(fèi)用，并已取得相應(yīng)發(fā)票；通過一定的媒體傳播。

4.通過多列職工工資、薪金支出和職工福利費(fèi)支出、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育費(fèi)支出分?jǐn)傎M(fèi)用。企業(yè)發(fā)生的職工工資、薪金支出是準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除的，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育費(fèi)支出，未超過標(biāo)準(zhǔn)的部分按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的只能標(biāo)準(zhǔn)扣除但可以結(jié)轉(zhuǎn)下一年扣除。企業(yè)可以利用稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方式，將職工在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的費(fèi)用盡量工資化，從而減少企業(yè)所得稅的支出。

（五）合理選擇免稅年度進(jìn)行納稅籌劃

按照財稅字（1994）001號通知規(guī)定，對新辦的獨(dú)立核算的從事咨詢業(yè)（包括科技、法律、會計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)等咨詢業(yè)）、信息業(yè)、技術(shù)服務(wù)業(yè)的企業(yè)或經(jīng)營單位，自開業(yè)之日起，第一年至第二年免征所得稅。

根據(jù)國稅發(fā)（1996）23號通知規(guī)定：“從一九九六年一月一日起，新辦的符合《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的通知》第一條第（一）、（二）、（三）、（四）、（七）款（注：即高新技術(shù)企業(yè)、第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)、利用“三廢”為主要原料生產(chǎn)企業(yè)、“老、少、邊、窮”地區(qū)新辦企業(yè)、新辦的勞動就業(yè)服務(wù)企業(yè)）規(guī)定予以定期減免稅的企業(yè)，如為年度中間開業(yè)，當(dāng)年實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營期不足六個月的，可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請選擇就當(dāng)年所得繳納企業(yè)所得稅，其減征、免征企業(yè)所得稅的執(zhí)行期限，可推延至下一年度起計(jì)算。如企業(yè)已選擇該辦法后次年度發(fā)生虧損，其上一年度已納稅款，不予退庫，虧損年度應(yīng)計(jì)算為減免執(zhí)行期限，其虧損額可按規(guī)定用以后年度的所得抵補(bǔ)?！?/p>

（六）債券投資的選擇

現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人購買國債的利息收入，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，免征企業(yè)所得稅，而國家重點(diǎn)建設(shè)債券利息則需按規(guī)定繳納25%的所得稅。納稅人在進(jìn)行債券投資時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注國債利息免稅的優(yōu)惠政策。所謂國債，是指國家為籌措財政資金，按照規(guī)定的方式和程序向個人、團(tuán)體或外國所借的債務(wù)，包括財政部發(fā)行的各種國庫券、特種國債、保值公債等。

值得一提的是，國債的持有收益與處置收益稅收待遇不同。稅法規(guī)定的免稅利息，是指國債的持有收益，而國債處置應(yīng)全額并入所得額征稅。因此，除非萬不得已，對尚未到期的國債千萬不要轉(zhuǎn)讓。

（七）公益、救助性捐贈的籌劃

稅法規(guī)定，納稅人（金融保險企業(yè)除外）用于公益、救濟(jì)性的捐贈，財稅[2008]160號規(guī)定，企業(yè)通過公益性社會團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其部門，用于公益事業(yè)的捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除，超過部分不得扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會計(jì)利潤。

用于公益事業(yè)的捐贈捐贈支出，是指《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的向公益事業(yè)的捐贈支出，具體包括：救助災(zāi)害、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；環(huán)境保護(hù)、社會公共設(shè)施建設(shè)；促進(jìn)社會發(fā)展和進(jìn)步的其他公共和福利事業(yè)。

對公益、救濟(jì)性捐贈進(jìn)行籌劃的最大目標(biāo)是對捐贈額能夠獲得全額扣除，也就是說，企業(yè)每對外捐贈100元，有25元或者15元是用國家的稅收捐贈的，企業(yè)實(shí)際付出只有75元或者85元。捐贈扣除的稅收籌劃主要應(yīng)注意下列內(nèi)容：

1.充分兼顧企業(yè)當(dāng)年度的盈利情況及是否享受稅收優(yōu)惠，對外捐贈宜選擇在盈利的納稅年度。

2.捐贈額應(yīng)盡量掌握在本年度利潤總額的12%范圍之內(nèi)。因?yàn)榫栀浿С鰧儆谟谰眯圆町悾^稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分，永遠(yuǎn)得不到扣除。

3.注意捐贈的對象和渠道。不能直接向受贈人捐贈，否則將得不到扣除。

三、納稅籌劃應(yīng)注意的問題

納稅籌劃，作為一種普遍的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，在市場經(jīng)濟(jì)國家中，已經(jīng)存在了相當(dāng)長的歷史。它的存在，充分說明了這種經(jīng)濟(jì)活動的必要性和合理性，當(dāng)然，它也應(yīng)當(dāng)遵循一些基本的原則：

（一）合法性原則

納稅籌劃，作為一種交易安排，首要的原則是它的合法性。納稅籌劃必須要在法律所允許的范疇之內(nèi)，通過對法律的深刻理解和精確把握進(jìn)行，絕對不能以鉆法律空子和幫助企業(yè)偷稅為目的，否則，就不能稱其為納稅籌劃。

（二）總體效益最大化原則

在進(jìn)行納稅籌劃時，要根據(jù)不同企業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)以及規(guī)模、經(jīng)營范圍等進(jìn)行綜合的考慮。

（三）事前規(guī)劃原則。在納稅籌劃時，強(qiáng)調(diào)事前規(guī)劃就具有更加重要的意義

在企業(yè)所得稅稅收籌劃過程中，企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)的主體，其經(jīng)濟(jì)利益相對獨(dú)立，最終目的是追求稅后利潤的最大化。雖然企業(yè)是以盈利為目的的組織。但任何一個企業(yè)都不能以法律之外的標(biāo)準(zhǔn)來維護(hù)自身的利益和行使自身的權(quán)利?；I劃企業(yè)，必須遵法守紀(jì)，幫助企業(yè)選擇低稅負(fù)的納稅方案。要明白，任何企業(yè)都要把國家利益永遠(yuǎn)放在第一位。

總之，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及稅收法制化進(jìn)程的加快，納稅人稅收籌劃意識會更加強(qiáng)烈，我國企業(yè)將越來越多地利用稅收籌劃來當(dāng)家理財以及維護(hù)自身的合法權(quán)益，稅收籌劃在我國必將有所發(fā)展。

[1]辛連珠.《企業(yè)所得稅疑難問題解析》人民出版社2008年1月.

[2]陳玉琢.《稅務(wù)檢查綜合案例與模擬查賬》中國稅務(wù)出版社2008年3月.

[3]謝金榮.《稅務(wù)檢查實(shí)務(wù)與案例分析》（地稅分冊）中國稅務(wù)出版社2009年3月.

[4]全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組編、中國稅務(wù)出版社、《稅法二》，2009年.

[5]《稅務(wù)稽查方法》、《二00八年企業(yè)所得稅匯算清繳輔導(dǎo)教材》稅務(wù)局內(nèi)部版