我國現行煤炭資源稅費制度分析

李 敏，姬長生

(1.中國礦業大學 礦業工程學院，江蘇 徐州 221008;2.淮陰工學院 經濟管理學院，江蘇 淮安 223001)

0 引言

在加快推進工業化、城市化的進程中，煤炭已成為我國保障國民經濟發展和社會穩定的重要戰略性資源之一，并且國家對煤炭資源的需求不斷增加。煤炭投資環境有很多的影響因素，煤炭稅費制度是重要決定因素之一，煤炭的投資環境和潛在狀態的主要指標的評價，也反映了一個國家煤炭行業的競爭水平。合理的煤炭資源開發稅費制度作為一種有效的經濟杠桿，可以調整資源的合理開發和利用，成為煤炭企業發展的關鍵要素，以實現煤炭資源的可持續發展。

1 煤炭資源稅費制度現狀

礦業稅收是國家、各級政府針對礦山企業相應的經營活動征收的費用，是一種促進礦產資源開發的重要手段和礦業投資者關注的制約因素。

我國的礦產資源開發是從無償開采，到“稅費并存”，逐步有償開采的一個發展過程。建國初期，我國在很長一段時間內，礦產資源開采實行的是免費開采制度。2011年11月1日施行的《中華人民共和國對外合作開采海洋石油資源條例》第9條規定:“參與合作開采海洋石油資源的中國企業、外國企業，都應當依法納稅，繳納礦區使用費。”此條例的內容，可認為是有償開采礦產資源制度的初期。之后，國務院頒布《中華人民共和國資源稅條例(草案)》，于1984年10月1日起開始征收資源稅。我國于1986年10月1日開始生效實施《中華人民共和國礦產資源法》，其第5條規定:“國家對礦產資源實行有償開采。開采礦產資源，必須按照國家有關規定繳納資源稅和資源補償費”。由此看出稅費的共存體制需以法律的形式確定下來。有償開采相關制度在1994年頒布的《中華人民共和國資源稅條例》、《礦產資源補償費征收管理規定》中得以落實。礦產資源無償開采到此結束，并為覆蓋全部礦種的有償開采制度奠定了基礎，至此，有償開采礦產資源有了實質性的進展。并在1998年實施的《礦產資源勘查區塊登記管理方法》、《礦產資源開采登記管理方法》中逐步實現完善。

在1994年稅制改革之后，我國逐步形成礦業稅費制度。從其內容方面，煤炭企業稅費主要包括下列內容:

其一，資源稅。它的設立是為了促進企業的公平競爭，調整礦山級差收益。對資源采取征收固定金額，按照“普遍征收，級差調節”的原則，以納稅人銷售數量或自用數量為課稅數量，計征資源稅。

其二，礦產資源補償費。它的設立是為了維護礦產資源的財產權益，按照相關規定，此項費用按照礦產品銷售收入的一定比例計征，計算公式為:

礦產資源補償費=礦物質銷售收入×補償費率×開采回采率系數

上面公式中:補償費率因礦產種類不同而存在差異，大約處于0.5% ～4%之間不等，礦產資源平均補償費率1.18%，核定與實際開采回采率的比值為開采回采率系數。此項費用，由礦產資源主管部門與財政相關部門共同征收，中央與省、直轄市礦產資源補償費的分成比例、中央與自治區礦產資源補償費的分成比例分別為5∶5、4∶6。

其三，探礦權、采礦權使用費和價款。根據有關規定，對于礦產資源的探礦權、采礦權使用費的標準是按礦區面積定額收取;探礦權、采礦權價款按礦業權的評估價格收費。

其四，增值稅。按《中華人民共和國增值稅暫行條例》與《實施細則》的規定，增值稅稅率為17%，民用煤炭產品征收率為13%。煤炭企業平均基本稅率為13%。煤炭產品屬于自然發生的資源，然而，原料、輔料和收費的進項稅額扣除大約為4%，大型煤炭企業從1994年至2006年實際增值稅稅負為6%～10%。

其五，其他稅費。在生產經營過程中，結合實際情況企業還需繳納企業所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅、車輛購置稅、車船使用稅、印花稅、土地增值稅契稅、城市維護建設稅等相關稅費。

2 我國煤炭資源稅費制度存在的問題

2.1 煤炭資源增值稅稅負過重

目前，煤炭企業增值稅實行的是生產型增值稅，稅率為13%，不予抵扣固定資產所含的增值稅。原材料所占煤炭外購資產的比重較小，固定資產所占比重較大，那么可抵扣的購進額占產品銷售收入的20%，這與世界其他國家常見的做法存在差異，在100多個應用增值稅體系的國家和地區，有90%以上實行的是消費型增值稅，只有少數國家實施生產型增值稅。

1994年，國家實行稅制改革主要以不增加企業的稅收水平為原則。事實上，因為不同的工業生產條件、成本構成和原始的稅是不同的，結果造成了不同行業稅負水平可以上升或下降。對于煤炭企業，實行稅制改革后，稅收負擔大幅上升。煤炭企業為了得到國家的支持，通過超稅負定額還款的實施辦法，即增值稅超過稅改前的稅負先征后返。規定以1993年的產品稅為基礎實施，超過繳納增值稅的產品稅，由國家按規定的數額返還給原煤炭工業，再根據煤炭企業的具體情況進行分配。

表1 稅費總額占銷售收入的比例

1998年以來，隨著煤炭企業的管理制度的變更，對于煤礦企業增值稅先征后返的額度國家予以減少和終止，然而現實情況是煤炭企業實際繳納的增值稅數額是改革之前的三倍以上，遠遠超過了國家對提高煤礦企業的稅負率的承諾，也遠高于其他國內行業。

從表1中所顯示的數據看，煤炭企業的稅費總額占據主營業務收入的比例明顯高于其他兩個部門，從上表中的平均值數據可以看出，煤炭開采業高于黑色金屬礦采選業1.42%，高于有色金屬礦采選業4.548%。在煤炭企業的稅費中，增值稅的納稅負擔過重，其所占比例最高。

2.2 煤炭資源稅費重復征收，加重了企業負擔，不利于企業的發展

我國礦產資源的所有權歸屬于國家，對資源的開發者征收資源稅是有必要的，可以增加財政收入、調節資源級差收入，促進企業合理開發利用礦產資源。目前，國家既按照噸煤比例征收礦產資源稅，又按1%的銷售收入繳納礦產資源補償費，這兩者稅基征收出現重疊，有重復征收現象，沖淡了稅收代表國家權益的權威，對于煤炭企業來說增加了稅收負擔，從而不利于煤炭產業與煤炭工業的可持續健康發展。新稅制實施后，煤炭企業的資源稅費負擔有顯著提高。

資源稅以產量為基礎計提且稅額偏低，既不能有效保護和節約資源，實現級差收入調節，也不能反映企業經營成果的真實性，使利潤分配失去合理基礎，導致資源回采率過低，資源浪費觸目驚心。據相關統計資料，國有大礦回采率平均為40%左右，相比較而言鄉鎮小煤礦回采率更低，僅為10%～15%，不到全國平均水平35%的一半。國有煤礦每生產1噸煤要消耗2.5噸儲量，鄉鎮小煤礦每生產1噸煤要消耗8噸儲量，對煤炭資源造成極大浪費。

2.3 煤炭資源稅征收比率和征收方式不合理

一方面，資源稅征收比率不合理。從1984年開始我國對部分煤礦征收資源稅，1994年之后稅制改為對全部煤礦征收。2004年起，財政部、稅務總局陸續提高了部分省(區)的煤炭資源稅，噸煤由原來的不足1元提高到平均3元左右，焦煤提高到每噸8元，煤炭生產成本增高，企業盈利能力降低，給企業帶來很大的壓力。考慮到對我國煤炭稅費制度進行的整體改革，就資源稅在全部煤炭稅費額中所占的比例來說，則資源稅的稅率還是偏低了。另一方面，資源稅征收方式不合理。當前，我國資源稅按產量征稅而不是按儲量征稅，導致資源開采中產生采富棄貧、采肥丟瘦的現象，資源浪費和破壞嚴重。

3 改革、完善我國煤炭資源稅費制度的政策建議

煤炭企業作為我國的主要基礎能源企業，在我國國家經濟建設中發揮著極其重要的作用，資源稅在我國的定位是調節礦山企業由于礦產資源自然和經濟條件的優越而引起的級差收益，而納稅人具體適用的稅額主要則是取決于資源的開采條件，與資源開采所造成的環境影響無關，這樣將不利于資源開采的社會成本的內部化，對于遏制資源浪費的作用非常有限。因此，改革和完善煤炭資源稅費制度，應該在“科學發展觀”、“建設資源節約型、環境友好型社會”和“節能減排”的大視野下重新定位。按照可持續發展的需要，為了推進煤炭工業的健康發展，將外部成本內在化，把保護環境、促進資源可持續利用的理念作為改革的政策目標，建議從以下方面來改革煤炭稅費制度，以減輕煤炭企業沉重的稅費負擔。

3.1 將煤炭增值稅改革作為重點

增值稅轉型，即將目前的生產型增值稅向消費型增值稅進行轉變。從短期來看，由于稅率不變而稅基縮小，增值稅的轉型將會直接導致增值稅減少，進而導致城市維護建設稅、教育費附加稅的減少，而企業所得稅則會有所增收;從中長期來看，隨著企業生產規模的不斷擴大、社會投資的增加，增值稅及附征稅費的減收效應將會慢慢減弱，因允許抵扣增值稅的固定資產折舊相對減少以及企業效益的提高，企業所得稅的增收效應則會不斷增強。

3.1.1 允許設備購進時抵扣進項稅

國家在制定增值稅的轉型政策時，需要明確煤炭行業購建用于安全生產的房屋、建筑物、機器設備等固定資產時，所計算的增值稅——進項稅應該允許抵扣。

3.1.2 擴大和放寬煤炭企業增值稅的抵扣范圍

由于煤炭開采的特殊性，決定了成本的構成與其他工業企業有所不同。因此，應該允許煤炭企業的“大自然”成本，如土地塌陷補償費、青苗補償費、征地遷村費、探礦權價款、采礦權價款治理等，應對比農產品按10%的比例計算進行增值稅抵扣。

3.1.3 適當降低煤炭企業的增值稅稅率

在不會對增值稅征收辦法進行大的調整的情況下，根據煤炭行業稅負的實際情況和國家在稅改時基本不增加企業稅負的承諾，恢復原產品稅綜合稅負3.24%，或者使煤炭行業綜合稅負達到工業企業的平均稅負4.42%。

3.1.4 將生產型增值稅轉變為消費型增值稅

在增值稅征收辦法沒有調整的情況下，允許煤炭企業通過購建生產用的固定資產、礦井水平延伸、開拓等井巷工程支出按照17%的比例作為增值稅進項稅抵扣，以促進煤礦增加投入，保證安全生產，提高煤礦的整體水平。

3.1.5 對煤炭綜合利用產品繼續實行減免稅政策

綜合利用礦井瓦斯氣、綜合利用煤矸石發電等，應享受“減、免、退”的增值稅政策，將煤炭企業在“一通三防”的治理中，以及瓦斯氣綜合利用取得的收入中予以免征增值稅。

3.1.6 實行煤炭產品增值稅返還政策

煤炭企業由于增值稅稅負較重，導致生存環境比較惡劣。要使煤炭企業走向可持續發展之路，建議繼續實行增值稅超稅負定額返還的政策。

3.2 制定煤炭企業所得稅優惠政策

以2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議通過的新《企業所得稅法》為基礎，充分考慮煤炭產業的特點以及其在國民經濟中的地位和作用，出臺與煤炭企業所得稅具體的優惠政策。

3.2.1 合理地確定扣除項目

在計算煤炭企業應納稅所得額時，除法律法規明文規定的準予扣除項目外，還包括一些其他項目:按規定提取的維簡費、安全生產費、礦山環境治理恢復保證金、煤礦轉產發展資金等專項費用;按照煤炭開采的特點合理確定礦用建筑物折舊及其抵扣辦法;按規定繳納的煤炭資源礦業權價款、煤炭資源勘查費用和生產前開發支出費用等項目的攤銷費用。

3.2.2 煤炭資源耗竭補貼政策

在美國，從1913年開始，政府實行煤炭資源耗竭補貼的政策，這是針對煤炭企業的煤炭資源儲量消耗的補貼，屬于對煤炭企業的一種稅收優惠，也稱為負權利金，鼓勵煤炭的開采者持續穩定地從事煤炭開采。我國可以根據自身情況選擇借鑒這一經驗，對符合我國煤炭產業政策的煤炭開采企業實行煤炭資源有償使用制度后，給予煤炭資源耗竭補貼稅收的一些優惠政策。煤炭資源資產折耗補貼政策的實行，可有利于補償國家對國有及國有控股企業資源資產投入的缺位，有利于國有及國有控股大型煤炭企業購置煤炭資源專項資金的建立，有利于國有及國有控股大型煤炭企業集團為主體的大型煤炭基地的建設，有利于稅收制度發揮對構建我國新型的煤炭供應體系的宏觀支持作用。

4 結束語

煤炭資源的稅費制度改革是一項復雜的系統工程。稅費政策涉及到國家、企業利益的調整，必須全面分析。只有建立起與市場經濟相適應的稅費體系，才能促進煤炭工業持續健康發展，有利于煤炭資源合理開發和保護，并保證社會經濟的科學發展。

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