投資性房地產計量模式轉換問題的研究

【摘 要】我國企業對投資性房地產的核算有兩種模式，成本和公允價值計量模式。如果條件滿足則允許選擇公允價值計量，否則只能選用成本模式計量。當滿足公允價值計量的條件時，成本可以轉換為公允價值模式計量，但這種轉換只是單向的。本文就對投資性房地產的兩種計量模式及相互轉換問題進行探討。

【關鍵詞】投資性房地產；后續計量；轉換問題

一、我國投資性房地產的計量模式

投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。我國投資性房地產存在兩種計量模式，分別是成本模式和公允價值模式。有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠地取得時，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。

二、對我國投資性房地產計量模式轉換問題的研究

我國的投資性房地產相關會計準則規定：我國企業對投資性房地產一般應該選擇成本模式進行后續計量，如果有確鑿證據能夠證明其公允價值能持續可靠取得的時，允許對投資性房地產選擇公允價值模式進行后續相關計量，但是計量模式一旦確定就不允許隨意的變更。成本模式可以轉換為公允價值模式計量，認為是變更會計政策，而采用公允價值計量模式的卻不允許轉為成本模式。仔細研究我國會計準則中的相關規定，我們不難發現可能會有以下一些問題：第一，我國會計準則規定投資性房地產后續計量可以由成本模式轉換成公允價值模式，而選擇用公允價值計量的投資性房地產卻不能轉換為成本模式計量，為什么呢？在《國際會計準則第40號—投資性房地產》中，并沒有相同的規定。雖然我國準則這樣規定的目的是為了防止人為操縱利潤，準則制定者精心設計了這樣的防范措施，但就目前狀況而言其實際意義不是很大，因為公允價值本身是客觀存在的，而且一直是不斷變化的。另外，準則規定的允許將投資性房地產的成本模式轉換為公允價值模式后續計量，難道這就一定不存在操縱利潤的可能性嗎？因此這種單向轉換的規定，在理論上確實是沒有任何的依據的。對國際會計準則進行仔細研究之后會發現，國際會計準則雖然對投資性房地產從公允價值轉換為成本計量沒有明確規定，基本上是不鼓勵使用。我國準則和國際會計準則的制定基本理念和指導原則有所不同，所以產生了我國這種對投資性房地產單向轉換的規定。國際會計準則中對于投資性房地產的兩種后續計量模式選擇，應該首選的是公允價值模式。而我國的會計準則中明確規定首選計量模式是成本模式，我國會計準則第九條明確規定了這一點。因為我國準則為了防范企業進行利潤操縱，不是十分主張投資性房地產采用公允價值計量，準則制定者認為一旦采用公允價值計量，企業就一定會利用這種方式操縱各期利潤，所以對此項轉換嚴令禁止。國際會計準則中對投資性房地產首選的計量模式則是公允價值模式，只有當公允價值確實無法可靠地取得時，才能被允許使用成本模式，所以國際會計準則在制定規范上就已經杜絕了利用投資性房地產的計量模式選擇進行盈余管理的目的。第二，我國會計準則中規定，利用公允價值模式計量的投資性房地產不得轉換為成本模式計量，但是準則卻不限制投資性房地產與其他資產的轉換。可以利用準則這一點進行操作，先將投資性房地產轉換為固定資產，計量之后，再利用政策將其轉回為投資性房地產，這樣就達到了最初的目的。參見下列例題。

例題：2009年12月1日，某公司對外出租的寫字樓租賃期滿后予以收回，準備作為辦公樓使用，用于本公司的行政管理。2010年1月1日，寫字樓開始自用，假定寫字樓當日的公允價值為5600萬元。寫字樓在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為5500萬元，其中成本5000萬元、公允價值變動500萬元。借：固定資產56000000，貸：投資性房地產—成本50000000，公允價值變動5000000，公允價值變動損益1000000。假定該寫字樓預計使用年限為28年，預計凈殘值為0，半年后，公司因經營需要將該寫字樓用于對外出租，與A公司簽訂了經營租賃協議，租賃期為5年，租賃期開始日為2010年7月1日。選擇對投資性房地產用成本模式計量。則2010年1月至6月某公司計提固定資產折舊為1萬元，借：管理費用10000，貸：累計折舊10000。2010年7月1日，固定資產轉換為以成本模式計量的投資性房地產。借：投資性房地產56000000，累計折舊1000000，貸：固定資產56000000。投資性房地產累計折舊1000000。

從上述例題可以看出通過以上的轉換，原來該投資性房地產采用公允價值核算，轉換后變成了利用成本模式計量。因此，我國投資性房地產準則中出現的這些問題會使企業核算中出現困惑，也可能給某些企業人為操縱利潤增加了機會。

參 考 文 獻

[1]劉永澤，陳立軍.中級財務會計.遼寧：東北財經大學出版社，2010.

[2]李延權.投資性房地產的轉換和處置會計處理案例分析[J].財政監督.2010（12）