淺談資產負債表日后銷售退回的所得稅處理

楊書現

【摘要】銷售退回是指企業售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因發生的退貨。對于銷售退回，企業應分別不同的情況進行會計處理。本文僅就資產負債表日后銷售退回進行探討。

【關鍵詞】資產負債表日后；銷售退回；所得稅處理

資產負債表日后發生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產負債表日后發生的銷售退回，也包括報告年度或報告中期以前期間銷售的商品在資產負債表日后發生的銷售退回。即，資產負債表所屬期間或以前期間所售商品在資產負債表日后退回的，均應作為資產負債表日后調整事項處理。此外，發生于資產負債表日后至財務報告批準報出日之間的銷售退回事項，可能發生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發生于年度所得稅匯算清繳之后。

根據國家稅務總局關于執行《企業會計制度》需要明確的有關所得稅問題的通知（國稅發[2003]45號）規定：企業年終申報納稅前發生的資產負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調整，應作為會計報告年度的納稅調整；企業年終申報納稅匯算清繳后發生的資產負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調整，應作為本年度的納稅調整。

資產負債表日后調整事項的處理原則是調整資產負債表日已編制的財務報表。對于年度財務報告而言，調整事項往往涉及所得稅的會計處理問題，具體應調整報告年度的當期所得稅還是遞延所得稅，應視具體情況而定。本文以銷售退回為例分析調整事項中的所得稅的會計處理。

一、報告年度所得稅匯算清繳之前發生的銷售退回

資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發生于報告年度所得稅匯算清繳之前，應調整報告年度利潤表的收入、成本等，并相應調整報告年度的應納稅所得額以及報告年度應繳的所得稅。

例1，甲公司2010年11月20日銷售一批商品給乙公司，取得收入50萬元（不含增值稅，增值稅稅率為17％），甲公司發出商品后，按正常情況確認收入，并結轉成本40萬元，2010年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司對應收賬款計提壞賬準備1萬元。2011年2月10日，由于產品質量問題，本批貨物被退回。假定甲公司本年度除應收乙公司款項計提的壞賬準備外，無其他納稅調整事項。甲公司2011年2月28日完成2010年度所得稅匯算清繳，公司適用的所得稅稅率為25％，財務報告批準報出日為2011年3月31日。

本例中，銷售退回業務發生在資產負債表日后事項涵蓋期間內，屬于資產負債表日后調整事項。由于銷售退回發生在甲公司報告年度所得稅匯算清繳之前，因此在所得稅匯算清繳時，應扣除該部分銷售退回所實現的應納稅所得額。

1.甲公司的賬務處理如下：

（1）調減2010年銷售收入。

借：以前年度損益調整 500000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 85000

貸：應收賬款——乙公司585000

（2）調減2010年銷售成本。

借：庫存商品400000

貸：以前年度損益調整400000

（3）調減2010年計提的壞賬準備。

借：壞賬準備 10000

貸：以前年度損益調整10000

（4）由于壞賬準備已沖銷，2010年年末根據應收賬款賬面價值與計稅基礎差異確認的遞延所得稅資產也應沖銷。

借：以前年度損益調整 2500

貸：遞延所得稅資產 2500

（5）由于銷售退回發生在所得稅匯算清繳前，因此應調減報告年度（2010年度）的應納稅所得額100000元及所得稅費用，同時調減“應交稅費——應交所得稅”。

借：應交稅費——應交所得稅 25000

貸：以前年度損益調整25000

（6）將“以前年度損益調整”賬戶余額轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

借：利潤分配——未分配利潤 67500

貸：以前年度損益調整67500

（7）由于留存收益減少相應調減盈余公積。

借：盈余公積6750

貸：利潤分配——未分配利潤 6750

2.調整報告年度（2010年）財務報表相關項目的數字（略）

二、報告年度所得稅匯算清繳之后發生的銷售退回

資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發生于報告年度所得稅匯算清繳之后，應調整報告年度（2010年度）會計報表的收入、成本等，但按照稅法規定在此期間的銷售退回所涉及的應繳所得稅，應作為本年度（2011年度）的納稅調整事項。

例2，承前例，假定銷售退回發生在2011年3月1日。

1.甲公司的賬務處理如下：

（1）調減2010年銷售收入。

借：以前年度損益調整 500000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）85000

貸：應收賬款——乙公司585000

（2）調減2010年銷售成本。

借：庫存商品400000

貸：以前年度損益調整 400000

（3）調減2010年計提的壞賬準備。

借：壞賬準備10000

貸：以前年度損益調整 10000

（4）調整原已確認的遞延所得稅資產。

借：以前年度損益調整 2500

貸：遞延所得稅資產 2500

（5）將“以前年度損益調整”賬戶余額轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。

借：利潤分配——未分配利潤 92500

貸：以前年度損益調整 92500

（6）由于留存收益減少相應調減盈余公積。

借：盈余公積9250

貸：利潤分配——未分配利潤9250

2.調整報告年度（2010年）財務報表相關項目的數字（略）

需要說明的是： 資產負債表日后涵蓋的期間發生的銷售退回屬于調整事項，由于發生在報告年度的次年，報告年度的有關賬目已經結轉，特別是損益類賬戶結賬后已無余額，應通過“以前年度損益調整”賬戶調整以前年度的銷售收入、銷售成本、資產減值損失、所得稅費用等損益類科目，同時調整應交稅費、應收賬款、庫存商品、壞賬準備、遞延所得稅資產等。根據稅法規定，資產減值損失不允許稅前扣除，壞賬準備的計提與沖銷，可抵扣暫時性差異的形成與轉回，不影響報告年度應納稅所得額的計算。銷售退回發生在所得稅匯算清繳前，應調減報告年度的應交稅費及所得稅費用；銷售退回發生在所得稅匯算清繳后。應調整本年度的應納稅所得額，報告年度形成可抵扣暫時性差異及遞延所得稅資產。

參考文獻：

[1]財政部.《企業會計準則》〔M〕.北京：經濟科學出版社,2006.

[2]財政部.《企業會計準則—應用指南》〔M〕.北京：經濟科學出版社,2006.

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[4]財政部.會計資格評價中心.中級會計實務〔M〕.北京：經濟科學出版社,2011.